Помилки та шахрайство

Змiст Параграфи

------------------------------------------------------------------

|Вступ 1-10 |

|Вiдповiдальнiсть керiвництва пiдприємства 11-12 |

|Вiдповiдальнiсть аудитора 13-20 |

|Негарантоване обмеження аудиторської перевiрки 21-25 |

|Повiдомлення про шахрайство та помилки 26-33 |

|Вiдмова вiд подальшого обслуговування клiєнта 34-35 |

------------------------------------------------------------------

Вступ

1. Метою цього нормативу є забезпечення правильного тлумачення i використання термiнiв "шахрайство" i "помилка" з позицiй пiдготовки аудиторського висновку, визначення ризику аудиту i впливу шахрайства та помилок на достовiрнiсть фiнансової звiтностi клiєнта.

2. Цим нормативом передбачено можливiсть iснування шахрайства або помилки у фiнансовiй звiтностi клiєнта, вiдповiдальнiсть аудитора, склад необхiдних аудиторських процедур, котрi повинен виконати аудитор для їх виявлення.

3. Положення цього нормативу поширюються на процедури пiдготовки аудиторського висновку про достовiрнiсть звiтностi пiдприємств. Вiн може використовуватися для класифiкацiї характеру вiдхилень вiд передбачених українським законодавством правил ведення облiку, оцiнки i списання активiв, вiдображення в облiку зобов'язань, розрахунок прибуткiв i збиткiв, якi є результатом шахрайства i помилки.

4. Пiд час планування та проведення процедур аудиту i звiтування аудитор повинен оцiнити ризик iснування суттєвих перекручень у фiнансовiй звiтностi пiдприємства, якi можуть бути результатом звичайних помилок або наслiдком шахрайства.

5. Шахрайство - навмисно неправильне вiдображення i представлення даних облiку i звiтностi службовими особами i керiвництвом пiдприємства. Шахрайство полягає в манiпуляцiях облiковими записами i фальсифiкацiю первинних документiв, реєстрiв облiку i звiтностi, навмисних змiнах записiв в облiку, якi перекручують суть фiнансових i господарчих операцiй з метою порушення українського законодавства, або прийнятої на пiдприємствi облiкової полiтики, навмисно неправильнiй оцiнцi активiв i методiв їх списання, навмисному пропуску або приховуваннi результатних записiв або документiв, навмисному не висвiтленнi змiсту вiдображених операцiй, незаконному отриманнi в особисту власнiсть грошово-матерiальних цiнностей, невiдповiдному вiдображенню записiв в облiку.

6. Помилка - ненавмисне перекручення фiнансової iнформацiї в результатi арифметичних або логiчних помилок в облiкових записах i розрахунках, недогляду в дотриманнi повноти облiку, неправильного представлення в облiку фактiв господарської дiяльностi, наявностi складу майна, вимог i зобов'язань, невiдповiдне вiдображення записiв в облiку.

7. Манiпуляцiя облiковими записами - зумисне використання неправильних (некоректних) бухгалтерських проводок або сторнуючих записiв з метою перекручення даних облiку i звiтностi.

8. Фальсифiкацiя бухгалтерських документiв i записiв - оформлення наперед неправильних або фальсифiкованих документiв бухгалтерського облiку i записiв у реєстрах бухгалтерського облiку.

9. Невiдповiдне вiдображення записiв у реєстрах облiку - ненавмисне або навмисне вiдображення фiнансової iнформацiї в системi рахункiв у неповному обсязi, в оцiнцi, яка вiдрiзняється вiд прийнятих норм i таке iнше.

10. Незвичайнi операцiї - угоди i господарчi операцiї, платежi, котрi, на розсуд аудитора, зайвi, недоречнi або надмiрнi за певних обставин.

Вiдповiдальнiсть керiвництва пiдприємства

11. Вiдповiдальнiсть за фiнансову звiтнiсть пiдприємства, включно з вiдповiдальнiстю за попередження та виявлення фактiв шахрайства та помилок, покладається на керiвництво пiдприємства, котре постiйно пiдтримує вiдповiднiсть i ефективнiсть систем облiку i внутрiшнього контролю пiдприємства. Аудитору необхiдно враховувати, що деякi системи облiку i внутрiшнього контролю справляють враження як нормально функцiональнi в цiлому, але все таки не дають можливостi з'ясувати ймовiрнiсть iснування помилок та шахрайства.

12. Керiвництво пiдприємства також несе вiдповiдальнiсть за надання користувачам можливостi ознайомлення з документами фiнансової звiтностi пiдприємства i змiстом аудиторського звiту стосовно цiєї фiнансової звiтностi.

Вiдповiдальнiсть аудитора

13. Аудитор вiдповiдає за аудиторський висновок про фiнансову звiтнiсть пiдприємства i не повинен вiдповiдати за виявлення абсолютно всiх фактiв шахрайства i помилок, котрi можуть iстотно вплинути на достовiрнiсть фiнансової звiтностi пiдприємства. Проте, аудитор повинен отримати гарантiю вiдсутностi iстотних випадкiв i фактiв такого роду для написання позитивного аудиторського висновку.

14. У зв'язку з обмеженими можливостями аудиту не всi випадки шахрайства i помилок, якi iстотно впливають на фiнансову звiтнiсть пiдприємства, можуть бути виявленi аудитором. Тому аудитор несе вiдповiдальнiсть за правильнiсть i вiдповiднiсть використаних пiд час аудиту процедур перевiрки i за остаточну думку в аудиторському висновку, який складається за результатами проведеної аудиторської перевiрки.

15. Аудитор матерiально вiдповiдає (в межах умов пiдписаного договору) за порушення, пов'язанi з невiдповiдним виконанням ним своїх обов'язкiв i якi стали причиною матерiальних збиткiв клiєнта.

Оцiнка ризику

16. Пiд час планування аудиторської перевiрки аудитор повинен оцiнити ризик того, що помилки та шахрайство можуть спричинити значнi перекручення у фiнансовiй звiтностi пiдприємства i звернутися до керiвництва пiдприємства з запитом про те, чи всi помилки та випадки шахрайства документально оформленi i представленi йому.

17. Пiд час перевiрки повноти i достовiрностi фiнансової звiтностi пiдприємства аудитор може виявити шахрайство або помилку. Як у випадку шахрайства, так i при виявленнi помилок iснують випадки, якi прямо вказують на ймовiрнiсть їх iснування, тобто вiдхилення вiд:

дiючих українських законiв; чинних в Українi правил органiзацiї i методологiї бухгалтерського облiку; принципiв бухгалтерського облiку, прийнятої облiкової полiтики вiдображення в бухгалтерському облiку окремих господарських операцiй i оцiнки вартостi майна.

18. Трапляються ситуацiї та подiї, котрi пiдвищують ризик виникнення помилок та шахрайства, а саме:

питання, якi стосуються до належної компетенцiї та професiйного досвiду керiвництва; незвичайнi складнi обставини як на пiдприємствi, так (поза його межами, незвичайнi операцiї;

труднощi, якi виникають, коли аудитор хоче отримати достатнi i необхiднi аудиторськi докази.

Виявлення

19. На пiдставi зробленої оцiнки ризику аудитор повинен вибрати такi аудиторськi процедури, котрi дадуть йому впевненiсть, що перекручення в офiцiйно оприлюдненiй фiнансовiй звiтностi пiдприємства, якi випливають з наявних помилок та шахрайства, будуть виявленi.

20. Аудитор повинен навести вiдповiднi аудиторськi докази того, що помилки та шахрайство, якi можуть вiдноситися до суттєвих у фiнансовiй звiтностi пiдприємства, не знайденi, а якщо знайденi, то вони вiдповiдним чином виправленi в облiку i результат їх виправлення вплинув на окремi позицiї фiнансової звiтностi пiдприємства. Ймовiрнiсть виявлення помилок значно бiльша, нiж виявлення випадкiв шахрайства, тому шахрайство зазвичай виявляється аудитором вже як фактично здiйснене i попередити його дуже важко.

Не гарантоване обмеження аудиторської перевiрки

21. При проведеннi аудиторської перевiрки iснує ризик не гарантованостi виявлення всiх суттєвих помилок, а це означає, що деякi серйознi перекручення фiнансової звiтностi пiдприємства можуть не бути виявленi аудитором, навiть у випадку якщо аудит буде проводитися з дотриманням вимог Нацiональних нормативiв аудиту.

22. Ризик не виявлення суттєвих помилок як результату шахрайства значно бiльший, нiж ризик не виявлення ненавмисних помилок, тому що шахрайство, як правило, здiйснюється з метою приховування факту змову, пiдробки, фальсифiкацiї, навмисного перекручення операцiй, неправильного представлення iнформацiї аудитору. Якщо аудитор отримав докази навмисних дiй клiєнта, це дає йому право висловити недовiру до того, що бухгалтерськi реєстри i документи вiдображають дiйсний стан справ. Втiм, аудитор повинен спланувати та провести аудит, керуючись принципом професiйного скептицизму. Аудитор не може припускати, що керiвництво пiдприємства е нечесним, але i не може припускати, що воно є безумовно чесне.

Заходи, якi проводяться за обставин, коли iснує iнформацiя

про те, що помилки або шахрайство можуть iснувати

23. Якщо в результатi проведених заходiв оцiнки ризику не виявлення помилок та шахрайства з'ясується потенцiйна можливiсть того, що помилки та шахрайство iснують, аудитор повинен зробити аналiз впливу таких помилок на фiнансову звiтнiсть пiдприємства. Якщо аудитор сподiвається, що такi помилки та випадки шахрайства мають iстотний вплив на фiнансову звiтнiсть пiдприємства, йому необхiдно пiдготувати вiдповiднi змiни в процедурах перевiрки чи зробити додатковi процедури перевiрки.

24. Пiдготовленi змiни до запланованих процедур перевiрки або додатковi процедури перевiрки повиннi пiдтвердити або розвiяти пiдозри про iснування помилок чи шахрайства. Якщо пiдозра про наявнiсть помилок чи шахрайства не розвiялася навiть пiсля отримання результату вiд проведення переглянутих процедур перевiрки чи фактичного проведення додаткових процедур перевiрки, аудитор повинен обговорити цi питання з керiвництвом i знайти можливiсть вiдображення їх у пояснювальнiй записцi до фiнансової звiтностi пiдприємства, чи внести в неї виправлення або внести виправлення у поточний облiк. Аудитор також має розглянути можливiсть включення окремого пункту про це в аудиторському висновку або можливiсть подання цiєї iнформацiї у додатковiй пiдсумковiй аудиторськiй iнформацiї, яка надається клiєнту.

25. Аудитор повинен розглянути розмiр впливу шахрайства чи суттєвих помилок на окремi напрямки чи аспекти аудиту, а саме щодо iнформацiї, наданої керiвництвом. Виходячи з цього, аудитор переглядає оцiнку ризику i обгрунтованiсть наданої йому керiвництвом пiд час проведення аудиту iнформацiї у випадку, коли система внутрiшнього контролю не виявила помилки чи шахрайство або коли керiвництво не надало аудитору таку iнформацiю.

Повiдомлення про шахрайство та помилки

Керiвництву

26. Аудитор повинен якомога скорiше повiдомити про виявлене шахрайство або помилки керiвництво пiдприємства, коли вiн навiть припускає, що помилки чи факти шахрайства можуть iснувати, хай навiть потенцiйний ефект вiд них не iстотний i не впливає на фiнансову звiтнiсть пiдприємства, або якщо шахрайство чи серйознi помилки знайденi.

27. При визначеннi необхiдностi представлення iнформацiї пiдприємству, котрому необхiдно надати iнформацiю про можливi або наявнi факти шахрайства чи суттєвi помилки, аудитор повинен врахувати всi пов'язанi з цим обставини. Стосовно фактiв шахрайства, то аудитор має оцiнити участь у цьому керiвних осiб пiдприємства. У бiльшостi випадкiв про iснування шахрайства буде доцiльно повiдомити керiвника особи, яка задiяна у шахрайствi i займає службову посаду на рiвень нижчу, нiж її безпосереднiй керiвник. Якщо до шахрайства причетний найвищий керiвник пiдприємства (директор пiдприємства) аудитор має право i повинен отримати юридичну консультацiю вiд iншого фахiвця (юриста чи адвоката) стосовно своїх подальших дiй або напрямкiв аудиту.

Користувачам аудиторського звiту

28. Якщо аудитор дiйшов висновку, що помилки та шахрайство є iстотним на рiвнi фiнансової звiтностi пiдприємства i не можуть бути вiдповiдно в нiй вiдображенi або не можуть бути зробленi виправлення звiтностi, то йому слiд дати аудиторський висновок негативного характеру або вiдмовитися вiд висновку.

29. Якщо аудитор шляхом отримання необхiдних доказiв дiйшов висновку, що помилки чи шахрайство є iстотними на рiвнi фiнансової звiтностi пiдприємства i вже сталися або iснує значна ймовiрнiсть їх iснування, вiн повинен дати негативний аудиторський висновок або дати вiдмову вiд аудиторського висновку про фiнансову звiтнiсть пiдприємства, враховуючи визначену пiд час аудиту серйознiсть перевiрки.

30. У випадку, коли аудитор не може визначити характер помилки або шахрайства, чи не має впевненостi, що результат певних операцiй можна розцiнити як помилку або шахрайство, оскiльки iснують зовнiшнi обмеження (а не з боку пiдприємства), йому слiд розкрити такий вплив в аудиторському звiтi, Наприклад, ситуацiї, коли iснують протилежнi тлумачення окремих вимог українського законодавства з питань оподаткування пiдприємства. У цьому випадку офiцiйне рiшення про наявнiсть або вiдсутнiсть помилок може дати тiльки районний, мiський чи республiканський Арбiтражний суд України.

Порядок повiдомлення iнших установ

31. В обов'язки аудитора не входить повiдомлення про знайденi ним порушення ще когось, крiм керiвництва (власникiв) пiдприємства.

32. В iнших випадках аудитор не має права надавати iнформацiю про факти порушень законодавства або надавати якi-небудь документи стороннiм пiдприємствам або особам.

33. Стороннi користувачi фiнансової звiтностi пiдприємства мають право вимагати надання їм iнформацiї про результати проведеного аудиту i отримати аудиторський висновок для ознайомлення тiльки вiд керiвництва або власникiв пiдприємства, якщо такi стороннi користувачi бажають мати уявлення про стан справ на пiдприємствi.

Вiдмова вiд подальшого обслуговування клiєнта

34. Аудитор може вiдмовитися вiд подальшого обслуговування клiєнта, якщо клiєнт не враховує його зауважень стосовно iснування помилок i шахрайства, навiть коли шахрайство iстотно не впливає на фiнансову звiтнiсть пiдприємства. Таким прикладом може бути ситуацiя, коли аудитор знає, що до таких фактiв має вiдношення вище керiвництво пiдприємства i це впливає на достовiрнiсть i повноту iнформацiї, наданої аудитору пiд час проведення аудиторської перевiрки, а також на можливiсть постiйної спiвпрацi аудитора з цим клiєнтом. Пiд час прийняття такого рiшення аудитор обов'язково повинен отримати юридичну консультацiю з цього питання для пiдтвердження його правильностi.

35. У разi замiни одного аудитора новим, новому аудиторовi потрiбно вжити необхiдних заходiв, для одержання iнформацiї, яка стосується причин неотримання попереднiм аудитором цiєї роботи. Про це вiн може запитати клiєнта або з дозволу клiєнта безпосередньо аудиторську фiрму. Якщо клiєнт не дозволяє провести спiвбесiду з аудитором, якому вiдмовлено у подальшiй роботi, такий факт повинен бути офiцiйно доведений до уваги нового аудитора (аудиторської фiрми) i керiвництва вiдповiдного рiвня на яке покладено вiдповiдальнiсть за дiяльнiсть фiрми.