Затраты, их классификация и поведение

Н.В. Тумашик

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ

Конспект лекций

Специальность - Финансовый менеджмент, Маркетинг

Санкт-Петербург

СОДЕРЖАНИЕ

ТЕМА 1. Сущность и назначение управленческого учета……….5

ТЕМА 2. Затраты, их классификация и поведение…………….....8

ТЕМА 3. Организация и основные принципы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)……………………………………………………………….17

ТЕМА 4. Бюджетирование и контроль…………………………...38

ТЕМА 5. Отчетность организации в системе управленческого учета…………………………………………………………………51

ТЕМА 6. Организация управленческого учета…………………..59

ТЕМА 7. Принятие управленческих решений…………………...63

ТЕМА 8. Современные направления управленческого учета…..66

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК……………………………..74

Тема 1.

СУЩНОСТЬ И НАЗНАЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

В данной главе рассматриваются виды экономической информации, формируемой в организации, и ее пользователи, сущность управленческого учета и его задачи, структура, предмет и объекты; дается сравнительная характеристика бухгалтерского финансового учета и управленческого учета и раскрываются принципы управленческого учета.

1. Виды экономической информации, формируемой в организации, и ее пользователи

Эффективное управление предприятием все более зависит от уровня информационного обеспечения руководителей различных уровней управления. Информационное поле предприятия состоит их взаимосвязанных подсистем: конструкторской, технологической, экономической и др. Среди перечисленных подсистем наибольший удельный вес по объему и значимости в принятии управленческих решений занимает экономическая информация. Экономическая информация – вид информации, которая последовательно и полно отражает производственно-хозяйственную деятельность предприятия.

Классификация экономической информации:

1. По функциональному признаку: плановая, нормативно-справочная, учетная.

2. По уровням управления: для руководителей высшего, среднего и низшего уровня управления.

3. По форме: финансовая, нефинансовая (количественная и неколичественная).

Существуют учетные и внеучетные источники информации.

Пользователи экономической информации подразделяются на две группы: внешние и внутренние (рис. 1). К внутренним пользователям относятся менеджеры, все остальные - являются внешними пользователями информации предприятия. Собственники могут относиться к внутренним пользователям, если они участвуют в управлении предприятием. Указанные категории пользователей информации различаются целями ее получения и использования и предъявляемыми к ней требованиями.

2. Сущность управленческого учета и его основные задачи

Управленческий учет представляет собой систему сбора, регистрации, группировки, обобщения, анализа и передачи внутренним пользователям финансовой и нефинансовой информации по различным объектам управления в целях принятия оперативных, тактических и стратегических управленческих решений. Такое определение является универсальным и позволяет управленческий учет рассматривать в системе единого учета организации.

Управленческий учет призван обеспечить формирование информации, необходимой для:

· контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе ее отдельных структурных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;

· планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;

· измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции (работ, услуг), секторов и сегментов рынка;

· корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции (товаров и услуг), уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления.

3. Структура управленческого учета

Структуру управленческого учета и взаимосвязь с другими учетными системами можно представить составляющим образом:

Процесс планирования является одной из функций управления и представляет собой процесс определения действий, которые выполнены в будущем. В современных условиях информация производственного учета необходима менеджерам для принятия оперативных производственных решений. Следовательно, он является составной частью управленческого учета. Завершающей стадией учета затрат и результатов является составление внутренней отчетности. На базе этой информации строится система управленческого контроля. Основная задача управленческого контроля – определить, соответствуют ли полученные результаты деятельности отдельных структурных подразделений запланированным показателям. В случае несоответствия на основе управленческого анализа разрабатываются корректировочные меры и принимаются управленческие решения.

4. Предмет и объекты управленческого учета

Предметом управленческого учета является информация, характеризующая внешнюю и внутреннюю среду деятельности хозяйствующего субъекта. Объектом управленческого учета является информация о затратах, доходах и результатах деятельности организации и ее сегментов, ресурсах организации, ее хозяйственных процессах. К объектам управленческого учета в экономической литературе также относят трансфертную цену; бюджетирование, внутреннюю отчетность, информацию об удовлетворенности клиентов, деятельности поставщиков, конкурентов и т.д. Определение вариантности объектов зависит от применения информации, формируемой в управленческом учете, для решения конкретных задач.

5. Сравнительная характеристика бухгалтерского финансового и управленческого учета

Таблица 1. - Различия между финансовым и управленческим учетами

Сходства финансового и управленческого учета:

· наличие оперативной информации;

· информация используется для принятия управленческих решений;

· рассматриваются одни и те же хозяйственные операции;

· наличие общих принципов.

6. Принципы управленческого учета

Система учета, отвечающая требованиям управления сложна и состоит из множества процедур. К тому же состав элементов системы управленческого учета может меняться в зависимости от целей управления. Между тем любая система учета, организованная на конкретном предприятии, отвечает общепринятым принципам. В экономической литературе выделяют принципы управленческого учета, представленные в таблице 2.

Таблица 2. - Классификация принципов

Контрольные вопросы

1. Какие виды информации формируются в управленческом учете?

2. Раскройте сущность и назначение управленческого учета.

3. Что является предметом управленческого учета?

4. Дайте сравнительную характеристику финансовому и управленческому учету.

5. Раскройте принципы управленческого учета.

6. Каково значение управленческого учета в современной предпринимательской деятельности?

Тема 2.

ЗАТРАТЫ, ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ И ПОВЕДЕНИЕ

В данном разделе раскрываются понятия «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость»; представлена классификация затрат, применяемая в целях управленческого учета; анализируется зависимость затрат от объема; рассматривается график рентабельности и раскрываются понятия «точка безубыточности», «запас прочности», «маржинальный доход».

1. Понятия: «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость»

В экономической литературе и в практической деятельности организаций, в том числе и в бухгалтерском учете, используются такие понятия, как «затраты», «издержки», «расходы». При этом единое общепринятое определение отсутствует. Как правило, затраты определяют величину материальных, трудовых и финансовых в денежном выражении, использованных на создание полезных ценностей, работ, услуг, обоснованную и определенную условиями производства. Считается, что издержки – понятие более широкое, чем «затраты». Издержки помимо «обоснованно потребленных ресурсов», включают в себя и непроизводительные потери. Существует также точка зрения, что издержки имеют всегда стоимостное выражение, а затраты могут быть выражены как в стоимостном, так и в количественном измерителе. Наряду с этим существует мнение о том, что издержки и затраты – это одно и то же, когда речь идет об издержках производства, издержках обращения и т.д.

Согласно ПБУ 10/ 99, «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению собственников имущества». Некоторые авторы рассматривают следующее отличие понятий затрат и расходов. Затраты – величина средств, ресурсов, приобретенных организацией или имеющихся в наличии, которая, как ожидается, принесет доходы в будущем. Расходы - это средства, ресурсы, израсходованные в течение отчетного периода для получения дохода и потерявшие способность приносить доход в будущем.

В отечественной практике наряду с перечисленными понятиями широко используется понятие «себестоимость». Одной из важнейших задач управленческого учета является калькулирование себестоимости. Существуют различные точки зрения, связанные с этим понятием. Согласно одной из них, себестоимость – это выраженные в денежной форме затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг). В данном случае объектом калькулирования могут быть: отдельные виды продукции; однородные группы продукции; заказ и т.д. Согласно второй точки зрения, себестоимость – это величина затрат, имеющая денежное выражение и направленная на определенные цели. В данном случае объектом калькулирования могут быть: структурные подразделения; технологический процесс; отдельные завершенные этапы технологического процесса (переделы); виды продукции, работ, услуг.

2. Классификация затрат в управленческом учете

Основными направлениями управленческого учета являются:

· оценка запасов, расчет себестоимости произведенной продукции и определение прибыли;

· принятие управленческих решений;

· контроль и регулирование.

Особое значение для правильной организации учета затрат является их классификация. В зависимости от целей планирования, учета, контроля и анализа затраты классифицируют по различным признакам.

По фазам кругооборота различают снабженческо-заготовительные, производственные, сбытовые и финансовые.

По связи с технологическим процессом затраты разделяют на основные и накладные.

Основные затраты непосредственно связаны с технологическим процессом. К ним относят затраты на сырье и материалы, топливо и энергию на технологические цели, оплату труда производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды, расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования и др. Накладные не связаны непосредственно с технологическим процессом изготовления продукции, а связаны с управлением и обслуживанием производства (цеховые расходы, общехозяйственные расходы, расходы на продажу).

По составу различают затраты одноэлементные и комплексные.

Одноэлементные затраты состоят из одного экономического элемента. Например, сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды от нее и т.д. Комплексные затраты включают в себя несколько разнородные экономических элементов, имеющих одинаковое целевое назначение. К ним относятся общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, потери от брака и т.д.

По способу отнесения на объект затраты делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты можно отнести на конкретный объект в момент их возникновения. Косвенные затраты учитываются на отдельных счетах и распределяются между объектами пропорционально выбранной базе. Предприятие самостоятельно устанавливает базу распределения косвенных затрат и указывает ее в учетной политике. В качестве объекта можно рассматривать виды продукции (работ, услуг), места возникновения затрат или центры ответственности.

По участию в процессе производства затраты делятся на производственные и непроизводственные. Производственные затраты обусловлены процессом производства, непроизводственные – процессом реализации и управления.

По способу получения различают фактические, плановые и нормативные затраты.

По периодичности возникновения затраты разделяют на текущие и единовременные. Текущие затраты имеют частую периодичность (начисление амортизации, арендной платы, заработной платы и т.д.), к единовременным можно отнести расходына подготовку и освоение производства.

По степени обобщения различают суммарные на весь объем продукции (совокупные) и на единицу (удельные).

По способу приносить прибыль различают входящие и истекшие затраты. Входящие затраты -это приобретенные и имеющиеся в наличие ресурсы, использование которых должно принести прибыль в будущем (активы баланса). Истекшие затраты – это израсходованные ресурсы, которые принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в

По охвату планированием и нормированием затраты подразделяют на планируемые (нормируемые) и непланируемые (ненормируемые).

По отношению к готовой продукции различают затраты на продукт и расходы отчетного периода.

По отношению к уровню деловой активности (напрмер, объему производства продукции) различают переменные, постоянные, условно-постоянные затраты. Величина переменных затрат линейно зависит от изменения объема (затраты на сырье и материалы, зарплата рабочих – сдельщиков и отчисления на социальные нужды от нее и т.д.). Постоянные затраты линейно не зависят от изменения объема выпускаемой продукции (заработная плата работников, получающих оклад и т.д.).

По отношению к принимаемому управленческому решению различают релевантные и нерелевантные затрат. Релевантные затраты обусловлены различными альтернативными решениями и зависят от принятого решения. К ним относятся переменные, вмененные, приростные, контролируемые затраты, в отдельных ситуациях постоянные затрат и другие.Вмененные затраты – это воображаемые затраты, которые учитываются при принятии управленческих решений, но реально в будущем они могут быть, а могут и не быть (упущенная выгода в результате ограниченных ресурсов). Приростные затраты – дополнительные затраты, возникшие в результате изготовления дополнительной партии продукции. Предельные затраты – приростные затраты в расчете на единицу. К нерелевантным затратам относятся безвозвратные затраты, т.е затраты, которые возникли в результате ранее принятого решения и не могут быть изменены.

По степени контроля и регулирования различают регулируемые (контролируемые) и нерегулируемые (контролируемые) затраты. Регулируемые затраты подвержены влиянию менеджера центра ответственности, на нерегулируемые он воздействовать не может. Работа менеджера оценивается по способности управлять регулируемыми затратами.

По эффективности различают производительные и непроизводительные затраты. Производительные затраты – затратына производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства. Непроизводительные затраты являются следствием недостатков в технологии и организации производства (потери от брака, простои и т.д.).

3. Поведение затрат

Анализ зависимости «Затраты – объем»

Поведение затрат – это их изменение в зависимости от деловой активности. Изучение поведения затрат необходимо для принятия управленческих решений. В связи с этой задачей наиболее важной является группировка затрат, подразделяющихся на переменные, постоянные и полупеременные.

Величина переменных затрат, определяемая с учетом объема, изменяется с изменением деловой активности. Как правило, эта зависимость является линейной.

В данном случае принято определять коэффициент реагирования как отношение скорости изменения переменных затрат к скорости изменения объема.

Если К реагир. = 1, то скорость изменения переменных затрат равна скорости изменения объема продаж. Такая зависимость называется пропорциональной. К пропорциональным затратам относят затраты: на основные материалы; на заработную плату производственных рабочих, работающих по сдельным расценкам и т.д. Если К реагир. > 1, то переменные затраты изменяются быстрее, чем объем продаж. Такая зависимость называется прогрессивной. К прогрессивным затратам относят затраты: на оплату сверхурочных, в выходные и праздничные дни и т.д. Если К реагир. < 1, то переменные затраты изменяются медленнее, чем объем продаж. Такая зависимость называется дегрессивной. К дегрессивным затратам относят затраты: на ремонт и обслуживание оборудования и других основных средств, на вспомогательные материалы, электроэнергию для работы оборудования и т.д.

Величина переменных затрат на единицу не зависит от изменения объема: З пер. ед. = const.

Постоянные затраты не зависят от уровня деловой активности: З пост. = const

Зависимость постоянных затрат на единицу от объема выглядит следующим образом:

Постоянные затраты на единицу объема с увеличением объема реализации продукции уменьшаются.

Полупеременные затраты возникают в результате сочетания постоянных и переменных затрат в их отдельных статьях или обособленных комплексах затрат.

Принципы, учитываемые при анализе зависимости «Затраты - объем»

Принцип линейности. В реальности зависимость затрат от объема не соответствует линейной зависимости, следовательно, используют метод линейной апроксимации (выпрямление графика на отдельных участках, где отклонение от прямой линии достаточно мало).

Принцип достаточных пределов. Этот принцип показывает, что зависимость затрат от объема необходимо рассматривать как линейную только лишь на отдельных участках. Эти участки называются релевантными уровнями.

Переход от одного релевантного уровня к другому означает, что изменилась общая величина постоянных затрат и переменные затраты на единицу объема. Следовательно, график прямой и уравнение будут меняться.

Анализ зависимости «Затраты – объем – прибыль»

График взаимосвязи «затраты – объем» может быть дополнен линией, выражающей выручку.

В – выручка; З общ. – общая величина затрат; П – прибыль.

Предполагаем, что объемы производства и реализации совпадают или очень близки.

График, показывающий ожидаемую зависимость между объемом производства (продаж), общей суммой затрат и выручкой, называется графиком рентабельности. График может быть построен для предприятия в целом, для отдельных структурных подразделений и отдельных видов продукции

Понятия «точка безубыточности», «порог рентабельности», «запас прочности»

Если З общ. > В – это зона убытка, если З общ. < В – это зона прибыли, если З общ. = В – это точка безубыточности, такая величина объема, при продаже которого предприятие не получит ни убытка, ни прибыли. Объем в точке безубыточности называют объемом критических продаж, а выручку, соответствующую ему, – порогом рентабельности.

Используют такое понятие как запас рентабельности (финансовой прочности) – это разница между фактическим объемом реализации и объемом в точке безубыточности.

Запас рентабельности можно рассчитать в стоимостном выражении и в процентах.

З проч. = В факт. – В крит.

З проч. = (В факт. – В крит.) / В факт. * 100 %

Запас рентабельности показывает на сколько можно уменьшить объем производства (реализации), чтобы не получить убыток. В точке безубыточности П = 0, следовательно, В = З пер. ед. * Объем + З пост.

В = Ц ед. * Объем, где Ц ед. – цена за единицу продукции

Объем крит. = З пост. / (Ц - З пер. ед.)

Понятие «маржинальный доход»

Т.е. прибыль на единицу увеличивается с увеличением объема, так как постоянные затраты не единицу с увеличением объема уменьшаются.

Но есть величина, которая остается неизменной на единицу продукции, ее называют маржинальным доходом.

МД = В - З пер.

МД ед. = (В - З пер.) / Объем = Ц ед. - З пер. ед.

Объем крит. = З пост. / МД ед.

МД ед. показывает, какую прибыль получит дополнительно предприятие, увеличив объем продаж на единицу.

МД = П + З пост.

Величина маржинального дохода должна иметь такое значение, чтобы покрыть З пост. и получить прибыль. В этом случае маржинальный доход называется суммой покрытия, а маржинальный доход на единицу – ставкой покрытия.

Зависимость «затраты – объем – прибыль» позволяет осуществлять оценку прибыльности:

Ц ед. * Объем = З пер. ед. * Объем + З пост. + П.

Из графика видно, что существуют следующие меры по увеличению прибыли:

1) увеличить цену за единицу; 2) увеличить объем реализации; 3) уменьшить затраты переменные на единицу; 4) уменьшить затраты постоянные.

В реальности одновременно могут изменяться несколько показателей. Например, следует оценить прибыль, если уменьшается цена за единицу, но при этом увеличивается объем реализации.

Предприятие может ставить перед собой такую задачу, как достичь определенного уровня прибыли.

При этом необходимо определить, каков должен быть объем.

Объем = (З пост. + П) / (Ц ед. - З пер. ед.)

Объем = Объем крит. + П / МП ед.

Условия, учитываемые при рассмотрении зависимости «Затраты - объем – прибыль»

Анализ зависимости «Затраты - объем – прибыль» целесообразно использовать в случае, если выполняются следующие условия:

· поведение постоянных и переменных должно быть наиболее точно измерено;

· затраты и выручка имеют прямолинейную зависимость от объема производства;

· производительность не меняется внутри релевантного уровня;

· цены не меняются в течение периода планирования;

· структура продукции не меняется в течение периода планирования;

· объем продаж и объем производства приблизительно равны.

График рентабельности нельзя считать моделью, полностью адекватной реальным условиям, так как на прибыль влияют кроме объема продаж и затрат и другие факторы.

Контрольные вопросы

1. В чем заключаются сущность понятий «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость», содержащиеся в экономической литературе?

2. Дайте определение понятиям: точка безубыточности, порог рентабельности, запас финансовой прочности, маржинальный доход.

3. Укажите условия использования зависимости «затраты–объем–прибыль».

Тема 3.