Облік придбання паливно-мастильних матеріалів

Особливістю організації обліку на автотранспортних підприємствах є те, що основну частину запасів складають паливно-мастильні матеріали, до яких належать: пали­во (бензин, дизельне паливо, газ), масла (моторні, трансмісійні, спеціальні), консистентні мастила і спеціальні рідини (гальмівні, амортизаційні). У свою чергу паливно-мастильні матеріали є нафтопродуктами, порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску й обліку яких на підприємствах і в організаціях України всіх форм власності регламентується однойменною інструкцією № 81/38, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 7 жовтня 1999 р. за № 685/3978 [30].

Організація обліку та відображення операцій з придбання паливно-мастильних матеріалів залежить від способу заправлення авто­мобільного транспорту:

- через стаціонарні пункти на виробничих дільницях свого підприєм­ства;

- через сторонні автозаправні станції (АЗС).

У будь-якому разі підпри­ємства отримують паливно-мастильні матеріали за укладеними договорами з автозаправними станціями, тому у договорі необхідно вказати:

- марку, вид пального, його ціну (вона може бути або фіксова­ною на весь обсяг, або фактичною на день заправлення);

- коли переходить право власності на пальне (це важливо для податкового обліку, зокрема, для перерахунку згідно з п. 5.9 Закону «Про прибуток»);

- спосіб одержання (талони, пластикові картки, бензовоз та ін.);

- місце одержання (додаток до договору з переліком АЗС, де можна одержувати пальне).

Згідно з підпунктом 4.1.3 розділу 4 Інструкції № 81/38 повинен додержуватись такий порядок приймання нафтопродуктів [30]:

1. Оприбуткування фактично отриманих нафто­продуктів провадиться на підставі супровідних документів постачальників з оформленням приймального акта за ти­повою формою № М-7 первинної облікової документації Міністерства статистики України.

2. У товаротранспортній накладній в обов'язковому порядку мають бути зазначені найменування нафто­продуктів, густина, температура, об'єм і загальна маса.

3. Під час приймання нафтопродуктів на склад для поповнення їх запасів перевіряється їх густина і визначається маса відповідно до об'єму (ступеня заповнення) резервуарів. Перевірка правильності показників, зазначених у супровідних документах здійснюється матеріально відпо­відальною особою, з якою укладено договір про повну матеріальну відповідальність. Фактичні показники фіксуються у відомості визначення густини й температури та зіставляються з документальними даними.

4. За паливно-мастильними матеріалами (нафтопродуктами), що надійшли на автотранспортне підприємство для заправлення авто­мобільного транспорту на стаціонарних пунктах і виробничих дільницях, повинен бути організований складський облік у місцях зберігання в одиницях маси, а відпуск в баки автомобіля – в одини­цях об'єму. Для їх визначення матеріально-відповідаль­ними особами періодично проводиться замірювання гус­тини паливно-мастильних матеріалів.

Облік запасів у місцях зберігання ведеть­ся матеріально відповідальними особами в картках складського обліку (типова форма № М-12 первинної облікової документації Міністерства статисти­ки України) або в книгах, що містять реквізити, які вказу­ються в картках складського обліку, окремо за кожним найменуванням і маркою нафтопродукту.

На підставі оформлених у встановленому порядку пер­винних документів до карток (книг) заносяться дані про надходження й відпуск нафтопродуктів і виводяться кількісні залишки після кожного запису або після запису останньої операції дня.

Реєстром аналітичного обліку видачі нафтопродуктів слугує відомість відпуску пального і мастильних матеріалів за фор­мою № 38-НП (додаток 38 до Інструкції № 81/38 [30]), в якій проставляє свій підпис водій, засвідчуючи тим самим отримання нафтопродуктів. Водночас у подорожньому листі водія свій підпис проставляє матеріально відповідальна особа, що відпустила нафтопродукт.

Наприкінці звітного періоду (місяця) або в терміни, встановлені керівником підприємства, матеріально відповідальна особа складає звіт про рух нафтопродуктів за формою № 40-НП (додаток 40 до Інструкції № 81/38 [11]).

Звіт складається на підставі документів, за якими на підприємстві проводилися прийняття і відпуск нафтопродуктів (товаро-транс­портна накладна, відомість обліку відпуску пального і мастильних матеріалів, відомість визначення густини й температури, що засвідчують правильність перерахунку кількості нафтопродуктів з об'ємних одиниць у масові та навпаки).

Звіт разом з документами про оприбуткування й ви­трати надходить до бухгалтерії автотранспортного підприємства і є підставою для відображення руху нафтопродуктів у бухгалтерському обліку.

Автопідприємства ведуть бухгалтерський облік наявності та руху палива, яке купується для експлуатації транспортних засобів, на субрахунку 203 «Паливо» рахун­ка 20 «Виробничі запаси».

До вказаного рахунка відкривають субрахунки другого порядку:

2031 «Нафтопродукти на складах»;

2032 «Нафтопродукти, закуплені на автозаправних станціях» - паливо за відомостями;

2033 «Паливо у баках транспортних мір повної місткості» тощо.

2034 "Газоподібне паливо";

2035 "Тверде паливо".

Паливо, що надійшло на підприємство, обліковується за пер­вісною вартістю. На субрахунку 2031 "Нафтопродукти на складах" об­ліковуються наявність і рух усіх видів нафтопродуктів, які отримані для експлуатації транспортних засобів та з іншою метою і знаходяться в пунктах заправлення, на виробничих дільницях. Підставою для запису за дебетом субрахунку 2031 є первинні документи, за якими мате­ріально відповідальні особи оприбутковують нафтопро­дукти.

За кредитом субрахунку 2031 проводиться спи­сання нафтопродуктів із підзвіту матеріально відповідаль­них осіб на підставі відомостей обліку видачі нафтопро­дуктів, вимог, накладних, лімітно-забірних карток (форма № 38-НП [11]), типових форм первинної облікової доку­ментації № М-8, М-9, М-10, М-11 Міністерства статистики України.

При цьому дебетуються субрахунки:

2031 "Нафтопродукти на складах" – на вартість відпущеного бензину і дизельного палива іншим матеріально відповідальним особам;

2033 "Паливо в баках транспортних мір повної місткості" – на вартість бензину і дизельного палива, відпущеного водіям;

23 "Виробництво" або 803 "Витрати палива й енергії" та ін.

На субрахунку 2032 "Нафтопродукти, закуплені на АЗС" (паливо за відомостями) обліковуються нафтопродукти, закуплені на АЗС загального користування. Облік ведеться в одиницях ви­міру, зазначених у відпускних документах, і у вартісному вираженні.

У бухгалтерському обліку придбання паливно-мастильних матеріалів за безготівковим розрахунком відображається за схемою, наведеною у табл. 3.1.

Податковий облік з оприбуткування паливно-мастильних матеріалів для вантажних та легкових авто­мобілів має деякі особливості. Так, придбані паливно-мастильні матеріали для ванта­жівок відносяться у податковому обліку до валових витрат, а за отриманими при придбанні сумами ПДВ підприємство при наяв­ності податкової накладної має право на податковий кредит. Якщо паливно-мастильні матеріали придбано для легкового автомобіля підприємством, основною діяльністю якого не є на­дання платних послуг з транспортного або туристичного обслуго­вування, або це не є спортивна організація, їх можна віднести до валових витрат тільки у половинному обсязі [15].

У випадку коли не існує можливості передбачити, якими авто­мобілями буде витрачатися паливо, його вартість у податковому обліку відразу відносять на валові витрати. Якщо відбудеться ви­трачання палива легковими автомобілями не для цілей основної діяльності підприємства, то необхідно буде здійснити відповідне коригування у декларації з податку на прибуток підприємства.

При заправленні за відомостями підприємство укладає договір з постачальником нафтопродуктів за ф. 23-нп та передає поста­чальнику палива дані про свій автопарк. Після перерахованої по­передньої оплати автомобілі можуть заправлятися за відомостя­ми на АЗС, наведених у додатку до договору.

У подорожньому листі водія ставлять відмітку про кількість і вартість відпущеного нафтопродукту, підтверджуючи її штампом і підписом оператора АЗС. Відомості виписують на АЗС у двох екземплярах: один – для споживача, другий – для АЗС. Особи, які отримали паливно-мас­тильні матеріали за відомостями, зобов'язані у той же день здати їх матеріально відповідальній особі.

Таблиця 3.1

Облік придбання паливно-мастильних матеріалів

за безготівковим розрахунком

На підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів підприємство-заправник періодично, але не рідше одного разу на місяць виписує рахунок (зведену ві­домість) з інформацією про отримані водіями від продавця види і марки нафтопродуктів та ціни на них, на підставі якого підпри­ємство розраховується із заправником. Облік придбання палив­но-мастильних матеріалів за відомостями подібний до обліку за безготівковими розрахунками.

При заправленні за талонами підприємство спочатку оплачує паливо, а потім за талонами (бланки дозволу або бланки відпуску пального) одержує на АЗС раніше оплачений вид палива. На тало­нах звичайно зазначено номінал і вид (марку) палива. На деяких АЗС на талонах відображають й штрих-код для автоматичного проведення через базу даних заправника й інших елементів захисту від підробок.

Щоб одержати талони, а потім і пальне за ними, підприємство укладає договір з його постачальником. Потім перераховує на його рахунок гроші й тим самим купує певну кількість пального, що зберігається в постачальника. Протягом трьох днів з дати пе­рерахування грошових коштів постачальник (АЗС) повинен надати покупцю та­лони на паливно-мастильні матеріали на суму оплати.

Постачальник згідно з довіреністю покупця на отримання талонів на паливно-мастильні матеріали виписує йому накладну на відпуск талонів на нафтопродукти за ф. № 2-нп у двох екземплярах, один з яких передає покупцю. На лицевому боці в наклад­ній вказується найменування, одиниця виміру, густина й кількість оплачених паливно-мастильних матеріалів у талонах. На зворотному боці накладної наведено розшифровку відпущених талонів (найменування нафтопродуктів, купюри, серія, номери, кількість талонів).

Оскільки чітких вимог щодо місця зберігання талонів немає, підприємство саме вирішує, як і де його організувати. В основно­му талони зберігають у сейфі. Для обліку талонів на підприємстві можна завести книгу довільної форми. Видавати та­лони водію треба під розпис у цій книзі. Водій віддає їх операто­ру АЗС, натомість одержує відповідну кількість пального і чек регістратора розрахункових операцій (РРО). Пізніше водій здає чек РРО до бухгалтерії як звіт про використання талонів.

Характерною рисою талонів на пальне є обмеження їх дії пев­ним строком, наприклад, до кінця поточного року (кварталу, міся­ця). У такому випадку в договорі варто передбачити, що невико­ристані у зумовлений строк талони будуть обмінювати (за ціною на дату їх придбання) або на гроші, або на нові талони. В обліку талони на паливно-мастильні матеріали відобража­ють тільки за аналітикою. Матеріально відповідальна особа, яка веде облік нафто­продуктів, отриманих водіями на АЗС за готівку або за відомостями, оприбутковує нафтопродукти на підставі корінців таких чеків або відомостей. Аналітичний облік ведеться матеріально відповідаль­ними особами за видами й марками нафтопродуктів.

З підзвіту матеріально відповідальної особи вартість нафтопродуктів списується на підставі поданих нею звітів про рух нафтопродуктів (форма № 40-НП, додаток 40 до Інструкції № 81/38 [30]). При цьому на вартість бензину і дизельного палива дебетується субрахунок 2033 "Пали­во в баках транспортних мір повної місткості".

На субрахунку 2033 "Паливо в баках транспорт­них мір повної місткості" обліковуються бензин і дизельне паливо, отримані водіями безпосередньо в пунктах заправлення підприємства, а також на АЗС.

Бухгалтерський облік бензину і дизельного палива на субрахунку 2033 ведеться по підприємству в цілому або з поділом на автоколони, бригади. З цією метою на кожний об'єкт відкриваються одна картка на кожну мар­ку бензину й одна картка на кожну марку дизельного палива, до яких записуються дані про рух пального і його вартість. Дані про наявність пального в баках щомісяця під­тверджують актом зняття залишків.

Списання пального проводиться на підставі даних по­дорожніх листів. Обліковець за даними показників спідо­метра автомобіля за затвердженими Нормами витрат (які затверджені наказом Міністерства транспорту України № 43 від 10 лютого 1998 р.) для кожної марки автомо­біля визначає нормативне списання пального за даним подорожнім листом та порівнює з фактично витраченим пальним. Всі ці дані, а також перевитрата пального (якщо вона має місце) записуються у відповідні графи подорож­нього листа, а потім переносяться в накопичувальні відо­мості даних подорожніх листів та руху пального в баках автомобілів.

Списання пального з підзвіту водіїв на витрати прово­диться через дебет рахунку 803 на підставі даних місяч­них накопичувальних відомостей в межах нормативного списання. Вартість перевитраченого пального утримуєть­ся за рахунок водія, якщо встановлено його провину, або за рахунок власних коштів підприємства, якщо провину водія не виявлено.

Досить новою техно­логією відпуску пального є заправлення за паливними картками. При такому способі придбання палива спочатку необхідно укласти договір з постачальником, перераху­вати гроші й він повинен за дорученням надати для підприємства одну або декілька паливних карток. До договору має бути до­дано перелік АЗС, на яких можна заправитися за паливною карт­кою. Паливні картки бувають грошові й літрові.

Якщо підприємство одержує паливо за грошовими паливними картками, то оплачені гроші зараховуються на умовний рахунок і при одержанні палива з картки знімають вартість пального, як правило, за цінами на момент покупки. За грошовою паливною карткою можна заливати будь-яке паливо.

Паливну картку зберігають у бухгалтерії, за умови час­того використання або тривалої подорожі – закріплюють за водієм. Для обліку руху паливних карток за водіями ведуть книгу обліку видачі карток, а для обліку руху за карткою – картку обліку руху коштів.

Облік паливних карток буде залежати від того, яким чином у договорі зафіксовано право власності на картку. Якщо паливна картка переходить до власності підприємства-покупця палива, вона відображається в обліку або як МШП (якщо термін її служби менше року), або як малоцінний необоротний матеріальний актив (якщо термін її служби понад рік) [91, с. 53].

Різні підходи до відображення в обліку паливних карток наведено у табл. 3.2.

Таблиця 3.2

Відображення у бухгалтерському обліку паливної картки

У разі, коли право власності на паливну картку підприємство-продавець паливно-мастильних матеріалів залишає за собою, за користування нею підприємство-покупець вносить плату або заставну вартість, яку при поверненні паливної картки АЗС віддає покупцеві (табл. 2.3).

Процес заправлення автомобіля супроводжується отриманням двох чеків: чек терміналу про рух грошових коштів за паливною карткою та чек РРО з відобра­женням кількості літрів і вартості палива на момент заправлення. Чек терміналу оформляють у двох екземпля­рах: один залишається на АЗС; другий – у водія. Чеки водій здає в бухгалтерію.

Варіант придбання палива за літровими паливними картками має таку особливість: складається договір з постачальником (АЗС) на конкретний вид пального; автотранспортне підприємство перераховує гроші на певну кількість палива, натомість АЗС на умовний рахунок зараховує обсяг палива за ціною договору. При заправленні водій одержує два чеки: один з карткового терміналу, інший – з РРО. Їх він передає до бухгалтерії. За чеками РРО ведуть облік одержання пального. Для економного витрачання пального підприємство може встановити на паливній картці до­бовий ліміт палива.

Для автотранспортного підприємства використання паливних карток має певні переваги:

- літрова паливна картка досить вигідна: зміна ціни на паливо не вплине на його обсяги, оскільки на паливну картку вже зараховано певну кількість літрів.

- паливну картку водія можна поповнювати дистанційно;

- користувачам паливних карток за договором часто нада­ють знижки на паливо у вартісному або процентному вимірі за кожен придбаний літр пального;

- у разі втрати паливної картки її блокують за заявою підприємства-користувача. Кількість раніше оплаченого невикористаного за втраченою карткою пального або сума коштів на умовному рахунку залишається і перейде на нову паливну картку [91, с. 54].

Останнім часом досить поширеним є варіант придбання палива за допомогою банківської платіжної картки. Спеціалізовані реєстратори розрахункових операцій на АЗС оснащені платіжними терміналами для авторизації банківських платіжних карток і друкування документа при їх використанні. Цей термінал може бути з'єднаним або об'єднаним з РРО. Банківська платіжна картка є розрахунковою. Вона не вимагає укладання договору із заправником, як при використанні паливних карток. Натомість водій складає авансовий звіт і надає чеки після розрахунку за пальне банківською платіжною карткою.

Придбання паливно-мастильних матеріалів за готівку також супроводжується складанням звіту про використання коштів, виданих підзвітній особі з каси підприємства, з додаванням до авансового звіту касового чека АЗС. При цьому настає певна відповідальність за дотримання суворої розрахункової дисципліни: при використанні водієм для заправки автомобіля меншої суми, ніж йому було видано, він повинен відзвітуватися не пізніше наступного ро­бочого дня після дня видачі грошей. У противному випадку – штраф 25% від суми виданих під звіт і не повернутих вчасно коштів.

Якщо працівник не відзвітуватися до закінчення третього банківського дня після дня, у якому було при­дбано паливо, його буде оштрафовано ще на 15%. У разі, коли водій звітує або повертає не використані гроші вже в наступному місяці, то з нього утримають ще й 15% податку з доходів фізичних осіб на суму вида­ного авансу [13].

Якщо водій використав власні кошти, підприємство поверне йому витрати на пальне за складеними авансовим звітом і задокументує видачу готівки з каси видатковим касовим ордером. У бухгалтерському обліку придбання паливно-мастильних матеріалів за готівку відображається за схемою, наведеною у табл. 3.3.

Таблиця 3.3

Облік придбання паливно-мастильних матеріалів за готівку

Для списання витрачених паливно-мастильних матеріалів з підзвітних осіб масу нафтопродуктів визначають на складі ще на етапі відпуску. Для цього дані щоденного їх витрачання перево­дять з об'ємних одиниць (літрів) в одиниці маси (кілограми) за середньою густотою. Середня густота являє собою середньоарифметичну величину вимірів, які проводяться під час зміни. Виміри густоти здійснюються комірником не менше трьох разів за добу, а комісією – не менше трьох разів за тиждень. Для обліку даних вимірів ведеться спеціальний журнал виміру нафтопродуктів у ре­зервуарах.

Для реєстрації кількості виданих водіям паливно-мастильних матеріалів ведуть два документи: відомість обліку видачі нафтопродук­тів (ф. № 38-нп) та подорожній лист вантажного або легкового автомобіля (ф. № 2-тн або ф. № 3). Матеріально відповідальна особа фіксує кількість відпущених паливно-мастильних матеріалів у відомості облі­ку їх видачі. Здійснення факту видачі – отри­мання нафтопродуктів засвідчує водій своїм підписом. У подорожньому листі матеріально відповідальна особа проставляє кількість заправленого палива й підписує його. Відомість складається матеріально відповідальною особою щоденно за датою відпуску й окремо за кож­ною маркою паливно-мастильних матеріалів.

Для цілей технічного обслуговування й ремонту транспорт­них засобів видача окремої марки паливно-мастильних матеріалів матеріально відповідальною особою здійснюється на підставі ві­домості обліку витрат паливно-мастильних матеріалів на техніч­не обслуговування і ремонт транспортних мір повної місткості (ф. № 43-нп). На кожну марку паливно-мастильних матеріалів скла­дається окрема відомість. Відомості заповняються протягом місяця. В кінці звітного періоду їх під­писує керівник ремонтної групи і матеріально відповідальна особа. До передачі в бухгалтерію відомості перевіряє диспетчер, затверджує керівник підприємства.

На інші виробничі потреби паливно-мастильні матеріали видаються за лімітно-забірними картками або вимогами.

Наприкінці місяця матеріально відповідальна особа складає звіт, в якому узагальнюється рух нафтопродуктів за усіма прибутковими та видатковими документами (ф. № 40-нп).

Аналітичний облік надходження та відпуску нафтопродуктів ведеться в накопичувальних відомостях за звітний період (місяць) на підставі перевірених первинних документів, отриманих від матеріально відповідальних осіб. Активною формою внутрішнього контролю на підприємствах автотранспорту виступає інвентаризація, що проводиться наприкінці місяця. Інвентаризація паливно-мастильних матеріалів є обов'язковою процедурою на кожному підприємстві. Облік інвентаризації па­ливно-мастильних матеріалів подібний до обліку інвентаризації виробничих запасів.

Інформація з накопичувальної відомості з урахуван­ням результатів інвентаризації заноситься в оборотну відомість кількісно-сумового обліку, яка складається за кожною з матеріально від­повідальних осіб.