Особливості, переваги та недоліки податку з продажу

Найпростішою формою універсальних акцизів є податок з продажу (табл. 1), який справляється на одному етапі руху това­ру або продукції. Другою формою є податок з обороту (табл. 2). І нарешті, третьою (універсальною) є податок на додану вар­тість (ПДВ). ПДВ призначений для поповнення дохідної частини бюджету, регулювання процесів споживання та вирівнювання можливостей отримання надприбутків (табл. 3).

Таблиця 2

ОСОБЛИВОСТІ, ПЕРЕВАГИ ТА НЕДОЛІКИ ПОДАТКУ З ОБОРОТУ

Таблиця З

ОСОБЛИВОСТІ, ПЕРЕВАГИ ТА НЕДОЛІКИ ПОДАТКУ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ

3.2. ПДВ. Суть, призначення, ставки

ПДВ — різновид непрямого оподаткування, що є обов'я­зковим платежом загальнодержавного значення з універсальними ставками і однаковими податковими зобов'язаннями платників податків перед державою. Як й інші непрямі податки, він вхо­дить до ціни товарів (робіт, послуг) і сплачується покупцем про­давцю у складі вартості придбаного товару. Перерахування пода­тку до бюджету здійснює продавець, але не в загальній сумі податкових зобов'язань, а в сумі податкових зобов'язань, змен­шених на суму податку, що сплачений або підлягає сплаті поста­чальникам.

В основу розрахунку ПДВ покладено методику визначення доданої вартості. Додана вартість — це частина валового оборо­ту з реалізації товарів, яка безпосередньо добавляється кожним учасником руху товару до початкової ціни.

Існує два методи визначення доданої вартості:

• метод додавання складових: зарплата, відрахування на соці­альні виплати, що входять у собівартість, амортизація, деякі види накладених витрат, прибуток.

• сальдовий метод: виручка (оборот) від реалізації за вирахуванням матеріальних затрат та прирівняні до них ви­датки.

Додану вартість можна подати у вигляді рівняння: заробітна плата + прибуток = вартість реалізації - витрати на виробництво або придбання (без врахування заробітної плати). Теоретично ве­личина доданої вартості має бути об'єктом оподаткування ПДВ. Тобто сума ПДВ, яка сплачується до бюджету конкретним учас­ником руху товару, залежить від величини доданої вартості, яка формується у даного учасника.

Тому податок на додану вартість розраховується чотирма спо­собами:

• прямим адитивним (додавальним) методом, тобто ставка податку помножена на суму прибутку та заробітної плати [ставка х х (зарплата + прибуток)];

• адитивним непрямим методом, коли ставка податку засто­совується окремо до складових доданої вартості [ставка ■ прибу­ток + ставка • зарплата];

• прямим віднімальним способом або методом прямого ви­рахування [ставка • (виручка - витрати без урахування заробіт­ної плати)];

• способом непрямого вирахування (віднімання) або мето­дом податкового кредиту (розрахунків-фактур), тобто виручка від реалізації, помножена на ставку податку, за вирахуванням ма­теріальні затрати, помножені на ставку податку [ставка • вируч­ка - ставка х витрати без урахування зарплати)].

Сума ПДВ, яка сплачується в бюджет:

• різниця між нарахованою сумою податкових зобов'язань по ПДВ і сплаченою (нарахованою) сумою ПДВ постачальника, що не потребує визначення доданої вартості (другий та четвертий способи);

• сума ПДВ, яка визначається виходячи з величини доданої вартості, тобто у вигляді прямого адитивного та методу прямого вирахування.

Саме метод податкового кредиту (розрахунку-фактур) поши­рений у світовій практиці оподаткування. В Україні також про­водиться визначення суми ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету, методом непрямого вирахування При цьому ПДВ обчислюється за ставкою 20 % до оборотів, які не включають ПДВ. Для визна­чення суми ПДВ з оборотів, які містять суму податку, використо­вують розрахункову ставку 20: 120 • 100, тобто 16,67 %. В окре­мих випадках, згідно із Законом, дозволено для розрахунку ПДВ використовувати нульову ставку.

В Україні, як і в інших країнах світу, де запроваджено цей пода­ток, в ціні оподатковуваного товару обов'язково вказується розмір податку. Так, якщо ціна складає, наприклад 240 грн., то в первинних документах має бути позначка: 200 грн. + 40 грн. ПДВ — 240 грн.; або 240 грн., у тому числі ПДВ. Винятком є операції, звільнені від податку або які не є об'єктом оподаткування.

3.3. Платники ПДВ як суб'єкти оподаткування

Перш ніж визначати об'єкт та базу оподаткування доцільно встановити платника податку. Для цього застосовується катего­рія «особа». Згідно з п. 1.2, аб. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168-97/ВР із змінами та доповненнями (далі Закон) з метою оподаткування до «особи» відносяться будь-які суб'єкти підприємницької діяльності (ре­зиденти або нерезиденти), в тому числі філії, інші відокремлені підрозділи, а також підприємства з іноземними інвестиціями незалежно від форми та часу внесення цих інвестицій; юридич­ні особи, що не є суб'єктами підприємницької діяльності; фізи­чні особи (громадяни України, іноземні громадяни та особа без громадянства), які здійснюють діяльність, віднесену до підпри­ємницької відповідно до законодавства, або ввозять (пересила­ють) товари (супутні послуги) на митну територію України;, представництво нерезидента, що не має статусу юридичної осо­би, та дві чи більше осіб, які здійснюють спільну (сумісну) дія­льність без створення юридичної особи.

До категорії осіб для цілей оподаткування, згідно із Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, об­ліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» від 22 червня 1999 р. № 746/99, належать також юридичні особи, які перебува­ють на спрощеній системі оподаткування за ставкою єдиного по­датку 6 % від суми виручки від реалізації продукції, товарів або робіт, послуг незалежно від суми оподатковуваних поставок. Ці особи, згідно з нормами Закону, є платниками ПДВ (рис. 1), тобто суб'єктами оподаткування.

Підстави для реєстрації осіб та її анулювання передбачено у ст. 9 «Реєстрація осіб як платників податку на додану вар­тість» Закону «Про податок на додану вартість». Порядок ре­єстрації платника ПДВ, видачі свідоцтва та його анулювання, вилучення платників з реєстру платників ПДВ передбачений Наказом ДПА України «Положення про Реєстр платників по­датку на додану вартість» від 01.03.2000 р. за № 79. Реєстрація платника здійснюється за заявою особи, як підпадає під ви­значення платника згідно з вимогами Закону України «Про ПДВ» та Указу Президента «Про спрощену систему оподатку­вання, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва» або за власним бажанням.

Не пізніше двадцятого календарного дня з моменту досяг­нення суми оподатковуваних операцій по поставці товарів (робіт) у сумі 300 000 грн.³ платник повинен подати реєстра­ційну заяву до податкового органу за встановленою формою (ф. № 1-Р).Орган державної податкової служби у 10-денний строк повинен видати або надіслати платнику поштою свідоц­тво про реєстрацію як платника ПДВ або відмовити у його ви­дачі у разі подання суб'єктом господарювання недостовірних даних.

На числовому прикладі з'ясуємо, як платник повинен вираху­вати відповідний обсяг у 300 000 грн., за наявності якого йому слід зареєструватися платником ПДВ.

Рис. 2. Терміни подання заяв для реєстрації осіб платниками ПДВ

Приклад 1. Юридична особа знаходиться на загальній сис­темі оподаткування. Основний вид економічної діяльності — на­дання ремонтних робіт за безготівковим розрахунком. Власну ді­яльність розпочала у лютому 2004 року. Потрібно встановити:

• у якому звітному періоді підприємство повинно зареєструва­тися платником;

• коли платник може бути знятий з реєстрації при відповідних обсягах оподатковуваних операцій.

Для зручності розрахунки викладемо у вигляді таблиці 4. От­же, у серпні 2005 року підприємство (табл. 4) перевищило необ­хідний для реєстрації обсяг оподатковуваних операцій у сумі 300 000 грн. Враховуючи, що обсяг поставки протягом серпня не перевищує 600 000 грн. (абзац другий п. 9.4 ст. 9 Закону), така особа зобов'язана не пізніше 20 вересня 2005 року подати заяву на реєстрацію у статусі платника ПДВ. Податковий орган пови­нен видати (відправити поштою) особі свідоцтво про податкову реєстрацію протягом 10 днів від дня отримання реєстраційної за­яви⁴. Дані про всіх платників ПДВ заносяться до Державного ре­єстру, який веде ДПА України та її підрозділи в регіональних по­даткових органах.

Таблиця 4

РОЗРАХУНОК ОБСЯГУ ОПОДАТКОВУВАНИХ ПОСТАВОК (ОПЕРАЦІЙ), НЕОБХІДНИЙ ДЛЯ РЕЄСТРАЦІЇ ПІДПРИЄМСТВА ПЛАТНИКОМ ПДВ

Платник податків має право звернутися до податкового органу із заявою про анулювання реєстрації в якості платника ПДВ. Для вилучення з Державного реєстру платників ПДВ особа подає до органу державної податкової служби за місцем реєстрації заяву за встановленою формою (ф. № 3-р), свідоцтво про реєстрацію та його завірені копії. Орган державної податкової служби у 10-денний термін розглядає зазначену заяву та виключає платника з Реєстру у випадках, передбачених п. 9.8 ст. 9 Закону:

1) якщо особа зареєстрована більше 24 поточних календарних місяців в якості платника податку та мала за останні 12 поточних календарних місяців оподатковувані обсяги продажу товарів (ро­біт, послуг), менші за 300 000 грн.;

2) якщо зареєстрована як платник податку особа припиняє згі­дно з рішенням про ліквідацію такого платника, діяльність про що є повідомлення органу державної реєстрації за наявності лік­відаційної картки органу державної статистики;

3) якщо ліквідаційна комісія платника податку—банкрута за­кінчує роботу чи юридична або фізична особа позбавляється ста­тусу суб'єкта господарювання за рішенням суду;

4) при переході платника податку на додану вартість — юри­дичної особи на спрощену систему оподаткування, обліку та зві­тності за єдиним податком за ставкою 10 % або фізичної особи, яка обрала сплату фіксованого чи єдиного податку за спрощеною системою оподаткування і виявила бажання не реєструватися платником ПДВ;

5) закінчення терміну дії договору про спільну діяльність чи угоди про розподіл продукції.

У разі відсутності підстав для вилучення платника податку на додану вартість з Реєстру орган державної служби повинен надати платнику письмове пояснення (відмова у вилученні) та повернути йому свідоцтво разом із завіреними копіями. Також здійснюється анулювання реєстрації підприємця у разі смерті фізичної особи — суб'єкта підприємницької діяльності, про що свідчить інформація органів реєстрації актів громадянсь­кого стану.

Крім того, податковий орган має право за власною ініціати­вою вжити заходів щодо анулювання реєстрації платника ПДВ без його згоди, а саме:

• якщо особа — платник ПДВ не подає додаткового органу декларацію з цього податку протягом 12 послідовних податко­вих місяців або подає її (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність оподатковуваних поставок протягом

такого періоду;

• наявність ухвали (рішення) суду (господарського суду) про затвердження ліквідаційного балансу банкрута та за умов завер­шення роботи ліквідаційної комісії.

За таких обставин платник повинен повернути реєстраційне свідоцтво протягом 12 календарних днів від дня прийняття рі­шення про анулювання. У разі ненадання або при наданні з по­рушенням встановлених термінів свідоцтва випадок затримки повернення реєстраційних документів прирівнюється до затрим­ки у наданні податкової звітності з цього податку.

Платник податку, в обліку якого на день реєстрації знаходять­ся товарні залишки або основні фонди, стосовно яких був нара­хований податковий кредит у минулих або поточних податкових періодах, зобов'язаний визначити умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх подат­кових зобов'язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання. За таких умов він позбавля­ється права на бюджетне відшкодування, але зобов'язаний пога­сити суму податку, яка виникла до сплати або податкового боргу у строки, визначені законом, незалежно від того, буде така особа залишатися зареєстрованою як платник податків цього податку на дату сплати такої суми податку чи ні.

У разі якщо за наслідками останнього податкового періоду суб'єкт підприємництва має право на отримання бюджетного відшкодування, таке відшкодування надається незалежно від того, буде така особа на момент отримання з Державного бю­джету коштів в подальшому залишатися платником ПДВ чи ні. Це правило не поширюється на платників, які застосовують спрощену систему оподаткування, спеціальний порядок нараху­вання чи сплату ПДВ чи звільняють таку особу від сплати пода­тку за рішенням суду. Якщо платник податків зобов'язаний за­реєструватися як платник податку на додану вартість і не здійснює такої реєстрації у терміни, визначені законодавством, то він несе відповідальність на рівні особи, яка зареєстрована платником ПДВ.

3.4. Об'єкт оподаткування і податкова база

При визначенні належної до сплати в бюджет сум податку з'являється необхідність чітко встановити об'єкт оподатку­вання, тобто господарські операції, які підлягають оподатку­ванню податком на додану вартість. За допомогою рисунку З визначимо склад об'єкта оподаткування відповідно до сг. З За­кону України «Про податок на додану вартість». Подальшим кроком буде встановлення бази оподаткування податком на до­дану вартість.

База оподаткування — це оборот у вартісному виражений, до якого застосовується ставка для визначення суми податку.

Податковою базою ПДВ є:

• договірна (контрактна) вартість, визначена за вільними ці­нами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших податків і зборів (за винятком ПДВ та збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послу­ги стільникового рухомого зв'язку, що включаються до ціни то­варів (послуг) на попередніх етапах руху цих товарів або послуг);

• фактична ціна операції, але не нижче за звичайні ціни, у разі продажу товарів без оплати або з частковою оплатою їх вартості у межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення опе­рацій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг),передачі то­варів (робіт, послуг) для невиробничого використання пов'язаній особі, в рахунок оплати праці у натуральній формі, а також суб'єкту підприємницької діяльності, що не є платником ПДВ;

• договірна (контрактна) вартість товарів, які імпортуються на митну територію України, але не менша митної вартості з ура­хуванням витрат на транспортування, навантаження (розванта­ження, перевантаження), страхування до пункту митного кордону України, сплати винагород, пов'язаних з імпортом, плати за ви­користання об'єктів інтелектуальної власності, ввізного мита, ак­цизного збору та інших обов'язкових платежів, що включаються в ціну імпортованих товарів (за винятком ПДВ, сплаченого в Україні на попередніх етапах руху товарів);

• договірна (контрактна) вартість для послуг, які поставля­ються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України з урахуванням акцизного збору та інших податків (за ви­нятком ПДВ, що включаються у ціну поставки згідно із законами України з питань оподаткування), в тому числі вартість послуг, наданих резидентами або/та нерезидентами на митній території України, із транзитного перевезення (переміщення) товарів (ван­тажів, пасажирів) митною територією України;

• договірна (контрактна) вартість готової продукції, виготов­леної на території України з давальницької сировини нерезиден та, у разі її поставки на митній території України, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших податків, за винятком ПДВ на попередніх етапах руху товарів, що використовуються для виготовлення такої готової продукції. При цьому податок сплачується до бюджету покупцем у порядку, передбаченому для оподаткування імпортованих товарів, а відповідальність за спла­ту податку покупцем несе вітчизняний її переробник;

• змінена сума договірної вартості або її частина у разі, коли після поставки товарів здійснюється будь-яка зміна суми компе­нсації їх вартості (перегляд цін за ініціативою продавця або по­купця, повернення покупцем — платником ПДВ продавцю про­даних ним товарів, послуг, в тому числі платниками, які на момент поставки не були платниками ПДВ);

• комісійна винагорода такого платника податку у випадку, коли платник податку здійснює підприємницьку діяльність з продажу товарів, що були в користуванні (комісійна торгівля) або придбані в осіб, не зареєстрованих платниками ПДВ;

• договірна (контрактна) вартість товарів (робіт, послуг) під забезпечення боргових зобов'язань покупця (векселів та інших боргових вимог), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів, у тому числі за процентними векселями — договірна (контрактна) вартість таких товарів, збільшених на суму нарахо­ваних процентів на номінальну вартість векселя, але не нижче за звичайні ціни;

• звичайна ціна, за умови ліквідації основних фондів, а також безоплатної передачі основних фондів особі, яка не зареєстрова­на платником ПДВ (для основних фондів групи 1 — за звичай­ними цінами, не меншими за балансову вартість);

• звичайна ціна, якщо товари (послуги) використовуються в неоподатковуваних операціях або основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів у тому звітному періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спору­дження).

3.5. Пільги при справлянні ПДВ

Звільняються від сплати ПДВ ті операції платників, що підпа­дають під пільги. Основні види пільг:

• операції, які не є об'єктом оподаткування (не відносяться до об'єктів оподаткування);

• понижені ставки ПДВ;

• операції, звільнені від оподаткування.

Операції, що не відносяться (не включаються) до об'єкта опо­даткування, визначено п. 3.2 ст. З Закону. Перелік цих операцій досить великий. Тому для зручності згрупуємо їх у вигляді табл. 5.

Наприклад, у разі експорту книг або лікарських засобів вітчи­зняного виробництва, платник податків, що вивозить такі товари, матиме права на застосування нульової ставки. До інших товарів, звільнених від оподаткування на території України відповідно до п. 5.1—5.2, ст. 5 Закону та вивозяться за межі України, пільги за нульовою ставкою не застосовуються.

Таблиця 5