Нужно ли удерживать НДФЛ, если подтверждающие первичные документы оформлены с нарушениями (ст. ст. 209, 226 НК РФ)?

Ситуация актуальна до 01.01.2013 в отношении первичных документов, оформленных с нарушением унифицированной формы.

До 01.01.2013 первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по формам, которые содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, формы которых отсутствуют в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

С 01.01.2013 Закон N 129-ФЗ утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Требование об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России, новым Законом не предусмотрено (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С указанной даты формы первичных документов, которые подлежат использованию в организации, утверждает ее руководитель (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Лица, получившие наличные деньги под отчет, не позднее трех рабочих дней после дня истечения срока, на который им выданы эти деньги, или со дня выхода на работу должны предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Данное правило установлено в пп. 6.3 п. 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства".

Налоговый кодекс РФ не дает разъяснений по вопросу о том, должен ли работодатель удержать НДФЛ с подотчетных сумм, если работник представил подтверждающие документы, оформленные с нарушениями.

По этому вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция УФНС России по г. Москве заключается в том, что суммы, которые организация выдала подотчетному лицу на хозяйственные расходы, облагаются НДФЛ, если оправдательные документы оформлены с нарушением установленных требований. Есть судебные акты и работы авторов, которые подтверждают данную точку зрения.

В то же время есть примеры судебных актов, в которых отмечается, что недостатки в оформлении первичных документов не дают основания квалифицировать подотчетные суммы в качестве доходов физических лиц.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если подтверждающие первичные документы оформлены с нарушениями, НДФЛ нужно заплатить

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.10.2007 N 28-11/097861

Финансовое ведомство разъяснило, что если оправдательные документы на приобретение товара или за выполненную работу (услугу) оформлены с нарушением установленных требований (или отсутствуют), то суммы, которые организация выдала подотчетному лицу на хозяйственные расходы, облагаются НДФЛ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.03.2006 N 28-11/23487

Налоговый орган пояснил, что, в случае если документы, подтверждающие приобретение товара, оформлены с нарушением требований Закона N 129-ФЗ и п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и при этом товар не оприходован, подотчетные суммы включаются в налоговую базу по НДФЛ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2009 по делу N А55-1433/2009

Суд указал, что, в случае если оправдательные документы на приобретение товара оформлены с нарушением требований законодательства, подотчетные суммы квалифицируются как доход физического лица, облагаемый НДФЛ.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2008 N Ф09-9428/08-С2 по делу N А76-2182/08

Суд указал, что подотчетные средства являются доходом работника и облагаются НДФЛ. Такой вывод сделан, в частности, на том основании, что накладная, по которой произведено оприходование товара, не соответствует требованиям, предъявляемым к первичным документам.

Постановление ФАС Уральского округа от 02.05.2006 N Ф09-2757/06-С2 по делу N А60-31794/04

Суд указал, что документы, оформленные с нарушениями, не являются доказательством произведенных расходов. Соответственно, сумму, полученную под отчет, нужно расценивать как доход сотрудника.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Расчеты с подотчетными лицами ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 11)

Консультация эксперта, 2008

Автор предупреждает, что если оправдательные документы на приобретение товара оформлены с нарушением требований законодательства, то подотчетные суммы могут быть квалифицированы налоговым органом как доход, облагаемый НДФЛ.

Позиция 2. Уплачивать НДФЛ не нужно, даже если подтверждающие первичные документы оформлены с нарушениями

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.04.2013 по делу N А55-15647/2012

Налоговый орган признал доходом работников организации денежные средства, выданные им под отчет, в связи с тем что расходы были подтверждены документами, содержащими недостоверную информацию. Суд не согласился с выводами инспекции, указав, что выданные под отчет денежные средства образуют задолженность работника перед работодателем. В случае когда они не израсходованы (израсходованы не полностью) на цели, на которые были выданы, подотчетные суммы подлежат возврату. Следовательно, денежные средства, выданные под отчет, не являются для физического лица экономической выгодой и не относятся к его доходу. Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные ими расходы, определяется самим работодателем, а общество приняло авансовые отчеты работников и первичные документы к ним и отразило хозяйственные операции в бухгалтерском учете.

Суд также отметил, что налоговый орган не вправе переквалифицировать денежные средства, выданные работникам под отчет, в доходы этих работников, тем более что не истек срок давности для взыскания этих сумм в судебном порядке. На основании этого решение инспекции было признано неправомерным. При этом суд сослался на Постановление Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11714/08.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А05-7569/2011

По мнению налогового органа, если документы, подтверждающие использование подотчетных сумм в производственных целях, содержат недостоверные сведения, то денежные средства являются доходом работника и облагаются НДФЛ. Суд отклонил данные доводы и указал, что такое обстоятельство не свидетельствует о получении сотрудником дохода и не изменяет основания выдачи ему этих сумм.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.11.2008 по делу N А43-3598/2008-6-65

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.10.2011 по делу N А32-27009/2010

Суд отклонил довод налогового органа о том, что подотчетным лицом получен доход, поскольку документы подписаны неустановленным лицом и содержат недостоверные сведения. Суд указал, что достоверность представленных работником документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом. Авансовые отчеты работника обществом приняты, приобретенные по подотчетным денежным средствам товарно-материальные ценности оприходованы в установленном порядке.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.06.2011 по делу N А55-8289/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 по делу N А52-3413/2009

По мнению налогового органа, представленные сотрудниками счета и квитанции за проживание в гостинице не соответствуют утвержденной типовой форме, другие документы содержат недостоверные сведения. Поэтому подотчетные суммы являются доходом работников и облагаются НДФЛ. Суд, оценив все доказательства, пришел к выводу о том, что подотчетные средства не являются доходом работников.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа "Обобщение судебной практики по делам, рассмотренным в кассационном порядке во втором полугодии 2008 года (Споры, связанные с уплатой единого социального налога и налога на доходы физических лиц)"

Суд установил, что налоговый орган не принял авансовые отчеты о расходовании подотчетных сумм, оформленные с нарушением требований Федерального закона от 27.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Суд отклонил довод инспекции. Он указал, что подотчетные средства признаются доходом физического лица, если доказаны фиктивность документов, представленных с авансовым отчетом, отсутствие фактической закупки товара и списание данных сумм с подотчетного лица.

Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2010 N КА-А40/5879-10-3 по делу N А40-125078/09-126-900

По мнению налоговых органов, подотчетные суммы являются доходом работников, поскольку установлено, что к авансовому отчету работником был приложен чек гостиницы на иностранном языке без построчного перевода на русский. Суд отклонил довод инспекции и указал, что данные средства не облагаются НДФЛ, поскольку деньги были выданы на хозяйственные нужды и в собственность работников не перешли.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.06.2010 по делу N А17-7346/2008

Суд указал, что наличие технических ошибок в первичных документах, подтверждающих расходование подотчетных средств, не свидетельствует о получении работником дохода, облагаемого НДФЛ, и не изменяет основания выдачи таких сумм.

Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2010 N Ф09-3911/10-С2 по делу N А47-6503/2009

По мнению налогового органа, подотчетные суммы признаются доходом работников, поскольку подтверждающие расходы документы оформлены ненадлежащим образом. Суд, исследовав соответствующие документы (авансовые отчеты, акты выполненных работ, квитанции к приходным кассовым ордерам, кассовые чеки), пришел к выводу о реальности произведенных расходов. Кроме того, суд установил, что авансовые отчеты приняты, приобретенные услуги и ТМЦ оприходованы, расходы отражены в бухгалтерском учете. Доказательства использования работником подотчетных средств в личных целях налоговым органом не представлены. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что подотчетные суммы не являются доходом работников, облагаемым НДФЛ.

Постановление ФАС Уральского округа от 20.05.2010 N Ф09-3619/10-С2 по делу N А07-13814/2009 (Определением ВАС РФ от 05.10.2010 N ВАС-13027/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд отклонил довод инспекции о том, что подотчетные средства, выданные работникам для оплаты услуг по проживанию в гостиницах, нужно облагать НДФЛ. ФАС указал, что доказательств использования сотрудниками данных сумм в личных целях не представлено. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что денежные средства, выданные под отчет работникам, не являются их доходом, несмотря на то что оправдательные документы, подтверждающие командировочные расходы, не соответствуют требованиям законодательства.

Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2010 N КА-А40/2005-10 по делу N А40-40695/09-35-148

По мнению инспекции, подотчетные денежные средства являются доходом работников и облагаются НДФЛ, поскольку при подтверждении достоверности расходования денег были представлены ненадлежащим образом оформленные контрольно-кассовые чеки гостиниц. Суд отклонил доводы налогового органа, поскольку установил, что спорные суммы являлись собственностью организации и были выданы на хозяйственные расходы сотрудникам, действовавшим в ее интересах.

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2008 N КА-А40/7413-08 по делу N А40-8262/08-76-38

Суд указал следующее: недочеты в оформлении документов не свидетельствуют о том, что подотчетные суммы, выданные работникам, являются доходом, облагаемым НДФЛ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.10.2008 N Ф08-6326/2008 по делу N А63-600/2008-С4-9

Суд указал, что ошибки в путевых листах не являются основанием для включения денежных средств, выданных под отчет, в налоговую базу по НДФЛ, поскольку эти средства были направлены на производственные цели.

Постановление ФАС Центрального округа от 12.11.2009 по делу N А62-1106/2009

По мнению инспекции, подотчетные суммы облагаются НДФЛ, поскольку первичные документы содержат недостоверные сведения. Суд отклонил такой довод, указав, что данное обстоятельство свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль, а не о возникновении дохода у физического лица.

Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4694-09 по делу N А40-61788/08-129-250

По мнению налогового органа, подотчетные суммы признаются доходом работников, поскольку авансовый отчет оформлен ненадлежащим образом (не утвержден генеральным директором). Суд, установив, что сотрудники действовали от имени организации, а денежные средства, выданные на хозяйственные расходы, являлись ее собственностью, указал следующее: данные суммы не облагаются НДФЛ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2008 N Ф08-5354/2008 по делу N А32-38014/2004-51/1310-2005-51/512-2006-25/50 (Определением ВАС РФ от 14.01.2008 N ВАС-15318/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд отклонил довод налогового органа о том, что, поскольку авансовые отчеты оформлены с нарушением требований Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", подотчетные средства облагаются НДФЛ. И отметил следующее: данные суммы будут доходом физлица, если инспекция докажет недействительность документов, представленных с авансовым отчетом, и отсутствие факта покупки товаров. Недочеты же при заполнении документов не свидетельствуют о получении дохода работником.

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.06.2008 по делу N А55-42/08

Суд указал на следующее: подотчетные средства не облагаются НДФЛ, поскольку не остались в распоряжении работника. И отклонил довод налогового органа о том, что ошибки в закупочных актах являются основанием для включения этих сумм в доход работника. При этом инспекция не доказала, что приобретенные по данным актам товары не использовались организацией в предпринимательской деятельности.

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2008 по делу N А55-4566/08

Суд отклонил довод налогового органа о том, что подотчетные средства облагаются НДФЛ, и пришел к следующему выводу: отсутствие в товарных накладных указания на приобретателя не доказывает оплату товара неподотчетными деньгами. При этом недочеты в первичных документах не свидетельствуют о том, что затрат не было и работник использовал данные суммы в своих интересах.

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.11.2007 по делу N А65-2210/07

Суд отклонил довод инспекции о том, что организация неправомерно не удержала НДФЛ с сумм, выданных работнику под отчет и списанных по авансовым отчетам, к которым приложены документы, подписанные не руководителями организаций-контрагентов, а неустановленными лицами. ФАС отметил следующее: налоговый орган не отрицает факты приобретения товарно-материальных ценностей, их оприходование и дальнейшее использование в производственной деятельности. Также инспекция не доказала, что работник, получивший деньги под отчет, израсходовал их в личных целях. Соответственно, оснований для начисления НДФЛ на данные суммы нет.