Облік витрат торговельної діяльності

Методологічні принципи формування у бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємств та її розкриття у фінансовій звітності сформульовані у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 16 „Витрати”.

Витрати – це зменшення економічної вигоди у вигляді вибуття активів чи збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу

(крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу між власниками). Що до витрат торговельної діяльності, то згідно з наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 22 травня 2002р. №145 затверджено „Методичні рекомендації з формування складу витрат та порядку їх планування в торговельній діяльності”. До складу витрат торговельної діяльності належать витрати підприємств, що здійснюють таку діяльність, які виникають у процесі руху товарів.

Поточні витрати підприємств торгівлі – це грошове відбиття витрат живої та уречевленої праці на здійснення поточної торговельно-виробничої діяльності підприємства, що за натурально-речовим складом становлять спожиту частину матеріальних, нематеріальних трудових та фінансових ресурсів.

До складу поточних витрат підприємства торгівлі входять витрати обігу які представлені в грошовій формі на здійснення процесу реалізації товарів, які складають за своєю суттю собівартість послуг з доведення товарів від виробника до споживача та пов’язаних із зміною форм власності.

До складу витрат обігу включають операційні витрати, транспортно-заготівельні витрати, що припадають на реалізовані товари, та відсотки за кредит, що відносяться до витрат фінансової діяльності.

Собівартість реалізованих товарів включає вартість реалізованих товарних запасів, визначену розрахунковим шляхом відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 „Запаси”, та транспортно-заготівельних витрат, які припадають на реалізовані товари.

У бухгалтерському обліку поточні витрати торговельної діяльності класифікують:

- за видами діяльності (витрати операційної, фінансової, інвестиційної, інші витрати звичайної діяльності та надзвичайні);

- за економічними елементами (матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація та інші операційні витрати). Склад витрат операційної діяльності за економічними елементами визначають за витратами, які не включають до собівартості реалізованих товарів;

- за періодами (витрати поточного періоду та витрати майбутніх періодів);

- за підгалузями торгівлі (оптова, роздрібна торгівля, громадське харчування).

Витрати операційної діяльності поділяють на: витрати, які включають до собівартості реалізованих товарів; адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

До складу елементу „Матеріальні витрати” включають вартість витрачених у процесі операційної діяльності:

- матеріалів та комплектуючих виробів, що використані в процесі торгівлі, для господарських потреб, санітарно-гігієнічних та інших спеціальних вимог, передбачених правилами роботи підприємств торгівлі;

- будівельних матеріалів та запасних частин для проведення поточного ремонту основних засобів, а також МШП;

- тари й тарних матеріалів;

- товарів (без продажу - для оцінки їх якості, фізико-хімічних та мікробіологічних досліджень);

- МШП (інструменти, господарський інвентар, спеціальний одяг, взуття чи відшкодування витрат за придбання ними МШП);

- інших матеріальних витрат

Метод оцінки матеріальних цінностей при їх вибутті підприємство вибирає самостійно, відповідно до ПБО 9 „Запаси”.

До складу елементу „Витрати на оплату праці” включають:

- основну заробітну плату (за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці, товарами, які видають в порядку натуральної оплати, чи відсоткових або комісійних нарахувань);

- додаткову заробітну плату (надбавки та доплати до тарифних ставок та посадових окладів, премії та заохочення керівникам, спеціалістам за виробничі результати, гарантійні та компенсаційні виплати, оплата відпусток, оплата іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці);

- інші заохочувальні та компенсаційні виплати (винагороди за підсумками року, премії які не передбачені чинним законодавством.

Елемент витрат „Відрахування на соціальні заходи” включає:

- відрахування на обов’язкове державне пенсійне страхування;

- відрахування на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням;

- відрахування на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;

- відрахування на загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності;

- відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства;

- оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов’язаної з нещасним випадком на виробництві, за рахунок коштів підприємства;

- медичне страхування.

Розмір внесків на обов’язкове державне соціальне страхування залежно від його виду щороку установлює Верховна Рада України відповідно для роботодавців і застрахованих осіб з кожного виду страхування одночасно із затвердженням Державного бюджету України. Страхові внески до Фондів нараховують з сум, що не перевищують максимальну величину фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, у розрахунку на кожну фізичну особу. З 1січня 2010 року максимальна величина дорівнює 13035.00 грн.

До складу елементу „Амортизація” включають суму нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів. Метод амортизації обирає підприємство самостійно ПБУ 7 „Основні засоби” рекомендовано здійснювати нарахування амортизації основних засобів за такими методами: прямолінійним; зменшення залишкової вартості; прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивним та виробничим. До того ж, податковим законодавством передбачено податковий метод, який обов’язково повинні використовувати підприємства платники податку на прибуток.

До складу елементу „Інші операційні витрати” включають витрати операційної діяльності, які не увійшли до складу собівартості реалізованих товарів, а також до елементів перерахованих вище.

Групування витрат діяльності підприємств торгівлі за статтями витрат наведені у таблиці 2.25.

Таблиця 2.25

Витрати діяльності підприємств торгівлі

Синтетичний облік витрат у торговельній діяльності ведуть на активних рахунках 9 класу Плану бухгалтерських рахунків: 90 „Собівартість реалізації”, субрахунок 2 „Собівартість реалізованих товарів”.

Собівартість реалізованих товарів – це первинна вартість товарів, що вибули. Згадаємо, що оцінку товарів при їх продажу та іншому вибутті здійснюють за одним з методів наведених у ПБО 9”Запаси”:

- ідентифікованої собівартості;

- середньозваженої собівартості;

- собівартості перших за часом надходження товарів (ФІФО);

- нормативних затрат;

- ціни продажу.

Метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці товару застосовують при незначній номенклатурі.

Оцінка за методом середньозваженої собівартості проводиться по кожній одиниці товару діленням сумарної вартості залишку таких товарів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці товарів на сумарну кількість товару на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці товарів. Метод ФІФО базується на припущенні, що товари вибувають у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство.

Оцінка товарів за методом нормативних затрат полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції, які встановлює підприємство.

Незалежно від прийнятого методу оцінки, про який зазначено у обліковій політиці підприємства, списання реалізованих товарів за собівартістю на підприємствах оптової торгівлі відображають записами:

Дебет субрахунку 902 „Собівартість реалізованих товарів”

Кредит субрахунку 281 „ Товари на складі”.

Кредитується субрахунок 902 у кінці місяця (звітного періоду) на суму списаної собівартості реалізованих товарів за дебетом субрахунку 791 „Результат основної діяльності”. Таким чином, сальдо на субрахунку 902 відсутнє.

Придбання товарів може бути пов’язано з додатковими витратами. Оскільки деякі витрати, що пов’язані з придбанням товарів, можна визначити тільки після закінчення звітного періоду, а також через великий асортимент товарів складно правильно розподілити транспортно-заготівельні витрати на одиницю товарів. Тому, відповідно до П(С)БО 9”Запаси”, підприємства торгівлі до собівартості одиниці товару включають транспортно-заготівельні витрати чи в момент придбання товару, чи у кінці звітного періоду при визначенні собівартості реалізованих товарів.

Для обліку транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ) до Плану бухгалтерських рахунків введено субрахунок 289 „ТЗВ” (Наказ МФУ від 14.06.2000 р. № 131).

За дебетом субрахунків 289 накопичуються ТЗВ (без ПДВ) та 641 ”Розрахунки за податками” на суму ПДВ, чи з ПДВ, якщо підприємство не є платником ПДВ, та кредиту рахунків 63”Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”, 685 „Розрахунки з іншими кредиторами”. У кінці місяця, за результатами розрахунку, ТЗВ, які віднесені до реалізованих товарів, списують за кредитом субрахунку 289 у дебет 902.

Таким чином, собівартість реалізованого товару є достовірною. Сальдо на кінець місяця за субрахунком 289 зазначає ТЗВ на залишок товару, які будуть враховані при обчислюванні ТЗВ на реалізовані товари у послідуючому звітному місяці.

Витрати, пов’язані з операційною діяльністю, які не включають до собівартості реалізованих товарів, діляться на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Рахунок 92 „Адміністративні витрати”. В дебеті рахунку групуються витрати за статтями наведеними у таблиці 2.25. По закінченню місяця адміністративні витрати повністю підлягають списанню у дебет рахунку 79 „Фінансові результати”.

Відображення операцій, пов’язаних з адміністративними витратами наведено у таблиці 2.26.

Таблиця 2.26

Відображення операцій,

пов’язаних з адміністративними витратами

Рахунок 93 „Витрати на збут”. На цьому рахунку збирають витрати пов’язані з реалізацією товару. В дебеті рахунку групуються витрати за статтями наведеними у таблиці 2.25. По закінченню місяця витрати на збут повністю підлягають списанню у дебет рахунку 79 „Фінансові результати”. Відображення в обліку операцій про витрати на збут наведено у таблиці 2.27.

Таблиця 2.27

Відображення в обліку

операцій про витрати на збут

Рахунок 94 „Інші витрати операційної діяльності”. В дебеті рахунку групуються витрати за статтями наведеними у таблиці 2.25. По закінченню місяця такі витрати повністю підлягають списанню у дебет рахунку 79 „Фінансові результати”. Відображення у бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з іншими витратами операційної діяльності наведені у таблиці 2.28.

Таблиця 2.28

Відображення у бухгалтерському обліку операцій про інші витрати

операційної діяльності

Якщо надання обідів передбачено колективним договором, то підприємство має право віднести їх вартість на валові витрати і нараховані соціальні внески. Безоплатна передача обідів згідно з колдоговором є натуроплатою, тому обкладається податком на прибуток. При купівлі обідів підприємство збільшує валові витрати та суму податкового кредиту а при продажі працівникам обіду – валовий доход та податкові зобов’язання з ПДВ. Операції про надання обідів своїм працівникам наведені у таблиці 2.29.

Таблиця 2.29

Відображення в обліку операцій з надання обідів своїм працівникам

Якщо у колективному договорі підприємства не передбачена така стаття витрат як безоплатне харчування, тоді при купівлі обідів не виникає валових витрат і податкового кредиту з ПДВ, тому що ці витрати не пов’язані з веденням господарської діяльності. Але, вартість обідів обкладається податком з доходів за Законом №889 та вартість безоплатно переданих обідів збільшує валові доходи підприємства. У цьому разі операції будуть такими, що наведені у таблиці 2.30.

Таблиця 2.30

Відображення в обліку операцій з надання обідів своїм працівникам у разі відсутності запису у колективному договорі

Рахунок 95 ”Фінансові витрати”. На цьому рахунку збирають витрати пов’язані з оплатою відсотків за використання банківських кредитів, за векселями виданими, за договорами фінансової оренди тощо. Номенклатура статей витрат фінансової діяльності наведена у таблиці 2.25. За підсумками звітного періоду витрати фінансової діяльності списують у дебет 79 „Фінансові результати”. Відображення витрат фінансової діяльності показано у таблиці 2.31.

Рахунок 96 „ Втрати від участі в капіталі”. Втрати від зменшення вартості інвестицій, які виникають у процесі інвестиційної діяльності, облік яких ведеться за методом участі в капіталі, відображають за кількома субрахунками: 961 „Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства”, 962 „Втрати від спільної діяльності”, 963„Втрати від інвестицій в дочірні підприємства”.

Таблиця 2.31

Відображення в обліку витрат фінансової діяльності

По дебету рахунків записують суми визнаних втрат у кореспонденції по кредиту рахунку 14 „Довгострокові фінансові інвестиції”. По кредиту суми визнаних втрат списують на рахунок 79 „Фінансові результати”;

Рахунок 97 „ Інші витрати”. На цьому рахунку збирають витрати пов’язані з звичайною діяльністю підприємства, крім фінансових витрат, але не пов’язані з реалізацією товарів. Схема така як і по попереднім рахункам – за дебетом визнані витрати, за кредитом – списані у дебет рахунку 79 „Фінансові результати”. Номенклатура статей інших витрат звичайної діяльності та їх відображення у бухгалтерському обліку показано у таблиці 2.32.

Таблиця 2.32

Відображення в обліку інших витрат звичайної діяльності

Рахунок 98 „Податок на прибуток”. Якщо підприємство є платником податку на прибуток, то сума нарахованого податку признається витратами поточного періоду з урахуванням відстроченого податкового зобов’язання та відстроченого податкового активу і розраховується за ПБО 17 „Податок на прибуток”. За дебетом субрахунків 981 „Податок на прибуток від звичайної діяльності” та 982 „Податок на прибуток від надзвичайних подій” показують суму податків, з кредитом рахунків 17 „Відстрочені податкові активи”, 54 „Відстрочені податкові зобов’язання” та 64 „Розрахунки по податкам та платежам”. Кредитуються витрати за нарахованими податками з дебетом рахунку 79 „Фінансові результати”;

Рахунок 99 „Надзвичайні витрати”. Надзвичайні витрати пов’язані з втратами та витратами які виходять за звичайні, у зв’язку з тим, що вони не плануються та не очікуються що вони можуть повторюватися. До таких витрат відносять як прямі витрати, які вже сталися, так і витрати які пов’язані з упередженням подій. Витрати поділяють на три групи, та кожній присвоєно субрахунок – 991 „Втрати від стихійного лиха”, 992 „Втрати від техногенних катастроф і аварій”, 993 „Інші надзвичайні витрати”. За дебетом рахунків накопичують витрати, за кредитом списують на дебет 79 „Фінансові результати». Відображення надзвичайних витрат у бухгалтерському обліку показано у таблиці 2.33.

Таблиця 2.33

Відображення в обліку операцій з надзвичайних витрат

Таким чином, витрати діяльності торгового підприємства, у залежності від видів, зазначених вище, будуть списані наприкінці місяця, кварталу чи року на рахунок 79 ”Фінансові результати” за субрахунками 791 „Результат основної діяльності”, 792 „Результат фінансових операцій”, 793 „Результат іншої звичайної діяльності”, 794 „Результат надзвичайних подій”.

Питання для контролю знань

1. На кого покладається відповідальність за складський облік товарів?

2. Якими первинними документами підтверджують надходження товару?

3. Якими первинними документами підтверджують вибуття товару?

4. На якому рахунку обліковують собівартість реалізованих товарів?

5. Для чого призначено рахунок 024?

6. Назвіть основні елементи рахунка 285 „Торгова націнка”

7. Які способи зберігання товару впроваджують на складах?

8. Поясніть, коли до первинної вартості товару відносять суму ПДВ

9. Коли виникає право на податковий кредит?

10. Що означає кореспонденція рахунків: Дебет 289 „Транспортно-заготівельні витрати ”Кредит 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”?

11. Як визначається контрактна вартість товару, який надійшов від нерезидента?

12. Яка різниця між ПДВ та акцизним збором?

13. Що означає кореспонденція рахунків: Дебет 641 „Розрахунки за податками” Кредит 644 ”Податковий кредит”?

14. Що означає кореспонденція рахунків: Дебет 643 ”Податкові зобов’язання” Кредит 641 „Розрахунки за податками”?

15. Що фіксують записами Дебет 281 ”Товари на складі” Кредит 46 ”Неоплачений капітал”?

16. Яка різниця між комітентом та комісіонером?

17. Які послуги надає товарна біржа?

18. З якою операцією пов’язане коригування у бухгалтерському обліку за дебетом рахунка 704 „Вирахування з доходу”?

19. У яких облікових регістрах роблять записи про рух товарів?

20. Які форми реалізації використовують у торгівлі?

21. Чим відрізняється транзитна форма реалізації від складської?

22. Що означає кореспонденція рахунків: Дебет 362 ”Розрахунки з іноземними покупцями” Кредит 702 „Доход від реалізації товарів”?

23. Коли за умовами бартеру виникає компенсація?

24. Які операції є об'єктом оподаткування ПДВ?