Издержки производства и себестоимость продукции. Смета и калькуляция затрат

2.1. Содержание понятий «издержки» и «себестоимость»

Экономическая наука и практика занимаются изучением затрат одновременно с развитием производства. В настоящее время можно выделить следующие подходы к изучению затрат. Определение затрат, исходя из теории трудовой стоимости, согласно которой затраты народного хозяйства и хозяйственных субъектов – это труд и только труд. На практике же в составе затрат учитывается использование некоторых ограниченных ресурсов: капиталовложений, основных и оборотных фондов, природных богатств. Сущность затрат с позиций логистической теории – это траты энергии и только энергии, в том числе интеллектуальной и физической энергии человека. На практике же эти затраты проявляются в виде целенаправленного и упорядоченного движения и использования некоторых ограниченных ресурсов: капиталовложений, основных и оборотных фондов, природных богатств. На сегодняшний день определение затрат с позиций теории трудовой стоимости является недостаточно глубоким и полным и его нельзя признать приемлемым, а философско-теоретическое определение затрат с позиций логистической теории в практическом плане недостаточно разработано. Поэтому мы рассматриваем определение затрат с общепринятых практических позиций. Затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов за определенный период, использованных на производство и сбыт продукции, и трансформируются в себестоимость продукции, работ и услуг.

В экономической литературе и на практике наряду с термином «затраты» повсеместно используются и такие, как «расходы» и «издержки». Причем многие авторы трактуют их как синонимы и не делают различий между этими тремя понятиями. Между тем фактически эти понятия имеют разное экономическое содержание.

Представление о затратах предприятия основывается на трех важных положениях.

1. Затраты определяются использованием ресурсов, отражая, сколько и каких ресурсов израсходовано при производстве и реализации продукции за определенный период.

2. Объем использованных ресурсов может быть представлен в натуральных и денежных единицах, однако в экономических расчетах прибегают к денежному выражению затрат.

3. Определение затрат всегда соотносится с конкретными целями, задачами, т.е. объем использованных ресурсов в денежном выражении рассчитывают по основным функциям производства продукции и ее реализации в целом по предприятию или по производственным подразделениям предприятия.

В соответствии с российским законодательством, затраты на производство и реализацию продукции включают предпроизводственные (единовременные) затраты, производственные затраты, непосредственно связанные с выполнением технологических операций, обслуживанием и эксплуатацией производственного оборудования и машин, управлением производством и управленческие и коммерческие затраты, связанные с общим, административным управлением и сбытом продукции.

Расходы – это уменьшение активов экономического субъекта (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению его капитала.

Понятие «расходы» часто принимают идентичным понятию «выплаты». Однако разница между этими терминами есть. Выплаты представляют собой фактический расход наличных денежных средств (например, покупка за наличные), а расходы – это как оплата наличными деньгами, так и покупка в кредит. Следовательно, понятие «расходы» шире понятия «выплаты».

Расходы предприятия в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений его деятельности делятся на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- операционные расходы;

- внереализационные расходы;

- чрезвычайные расходы.

В дальнейшем мы будем рассматривать только расходы по обычным видам деятельности предприятия, которые связаны с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием услуг, приобретением и продажей товаров. Именно эти расходы можно сравнивать с затратами и выявлять их различия.

Взаимосвязь расходов и затрат показана на рис. 5.

Рис. 5. Ситуации с соотношением расходов и затрат

Различия есть во временной соотнесенности расходов и затрат. Затраты, в отличие от расходов, отражаются в учете предприятия на момент потребления в производственном процессе. В конечном итоге все расходы по обычным видам деятельности предприятия за определенный период обязательно должны трансформироваться в затраты. Расходы, не отнесенные к затратам по каким-то причинам, характеризуют ошибки учета затрат на производство и сбыт продукции.

В стоимостной оценке по периодам работы предприятия расходы отличаются от затрат.

Расходы за определенный период работы предприятия могут превышать затраты, быть равными затратам или быть меньше затрат.

Примеры.

1. Расходы предприятия в периоде работы 1, не являющиеся его затратами за этот период:

- оплата сырья и материалов, приобретенных в запас;

- выплата заработной платы персоналу за прошедший или будущий периоды работы;

- расходы будущих периодов.

Они производятся в данном отчетном периоде, но в затраты включаются в последующие отчетные периоды для равномерного включения в себестоимость продукции, работ и услуг (например, расходы на годовую подписку периодической печати, взнос арендной платы за последующие периоды, расходы по освоению производства новой продукции, расходы на подготовительные работы в сезонных отраслях промышленности и другие расходы).

2. Затраты предприятия за период работы 2, не являющиеся его расходами в этом периоде:

- переработка ранее купленного сырья и материалов;

- начисленная заработная плата персоналу за работу в прошедшем или будущем периодах;

- сумма резерва предстоящих расходов и платежей в целях равномерного включения в себестоимость продукции, работ и услуг предстоящих расходов (например, на оплату отпусков, выплату вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждений персоналу по итогам работы за год, ремонт основных средств и предметов проката и др.).

3. Затраты предприятия за период работы 3, являющиеся его расходами в этом периоде:

- оплата сырья и материалов, которые приобретены и переработаны в отчетном периоде;

- начисленная и выплаченная заработная плата персоналу, труд которого использован в отчетном периоде;

- оплата за техническое обслуживание и ремонт оборудования и машин, выполненных в отчетном периоде;

- оплата упаковочных материалов, комиссионного вознаграждения торговому представителю в отчетном периоде, за продажу продукции в этом периоде.

Таким образом, затраты предприятия – это расходы ресурсов конкретного экономического субъекта в денежной форме на выполнение экономической деятельности.

Издержки – это расход обществом в лице экономического субъекта всех ресурсов на создание продукции, выраженный в денежной форме. Не случайно на практике не приняты выражения «материальные издержки», «издержки труда» – ни материальные ресурсы, ни труд не относятся к финансам. Издержки в буквальном смысле этого слова представляют собой совокупность перемещений финансовых средств и относятся или к активам, если способны принести доход в будущем, или к пассивам, если этого не произойдет и уменьшится нераспределенная прибыль предприятия за отчетный период. Издержки упущенных возможностей выступают как потери дохода при выборе одного из способов осуществления хозяйственной деятельности.

Издержки оказывают влияние на конечный финансовый результат работы предприятия – прибыль.

Понятие расходов уже понятия издержек – оно подразумевает лишь конкретные выплаты в определенном периоде.

Затраты и издержки могут совпадать, а могут отличаться друг от друга, причем эти различия носят преимущественно предметный характер. Эти различия обусловлены тремя основными причинами.

1. Затраты и издержки различаются сущностной экономической природой оценки. Затраты имеют расчетную (калькуляционную) природу оценки. Они находят отражение во внутреннем учете, зависят от применяемой системы учета затрат (полных или частичных затрат) и не обязательно связаны с потоками платежей на предприятии. Издержки же имеют платежнуюприроду и отражаются во внешнем (финансовом) учете предприятия.

2. У затрат могут отсутствовать признаки издержек: ряд затрат в производственном учете не имеет аналогов среди издержек (например, расчетные риски, расчетная заработная плата предпринимателя в индивидуальных частных предприятиях, расчетная арендная плата за пользование помещениями, находящимися в частной собственности у предпринимателя, расчетные проценты на собственный капитал, расчетные амортизационные отчисления и др.).

3. Отсутствие у издержек прямой связи с изготовлением продукции. Издержки в отчетном периоде хотя и возникают в рамках производственного процесса, не всегда связаны с изготовлением продукции. Например, ремонт объекта, не включаемого в необходимое для производственной деятельности имущество предприятия, пожертвования. Издержки, не относящиеся к данному периоду и поэтому не являющиеся затратами этого периода (например, доплата имущественного и земельного налогов). Издержки, связанные с чрезвычайными ситуациями, не относящиеся к затратам на производство продукции в отчетном периоде (например, восстановление ущерба, нанесенного стихийным бедствием).

Некоторые целевые издержки имеют одинаковую оценку с величиной затрат за определенный период при расчете прибылей и убытков во внешнем (финансовом) отчете предприятия (например, материальные затраты, оплата труда персоналу, амортизационные отчисления и прочие затраты).

Расходы и издержки могут отличаться от затрат по источникам их выплаты.

Расходы и издержки в пределах сумм, нормируемых государством, включаются в затраты на производство продукции, работ и услуг (например, командировочные, представительские, на рекламу и др.). Если расходы и издержки превышают нормативную величину, установленную государством, то их величина, превышающая нормативную, производится за счет прибыли предприятия или за счет работника, допустившего это превышение (например, разница в стоимости авиабилета бизнес-класса и эконом-класса, если работнику дается право лететь по билету эконом-класса).

Предметом управления затратами являются затраты предприятия во всем их многообразии.

Первой особенностью затрат как предмета управления выступает их динамизм. Они находятся в постоянном движении, изменении. Так, в рыночных условиях хозяйствования постоянно изменяются цены на приобретаемые сырье и материалы, комплектующие детали и изделия, тарифы на энергоносители и услуги (связь, транспорт и т.д.) Обновляется продукция, пересматриваются нормы расхода материальных и трудовых затрат, что отражается на себестоимости продукции и уровне затрат. Поэтому рассмотрение затрат в статике весьма условно и не отражает их уровня в реальной жизни.

Вторая особенность затрат как предмета управления заключается в их многообразии, требующем применения обширного спектра приемов и методов в управлении ими. Многообразие затрат обнаруживается при их классификации (см. гл. 2), которая позволяет, во-первых, выявить степень влияния отдельных затрат на экономические результаты деятельности предприятия, во-вторых, оценить возможность воздействия на уровень тех или иных видов затрат и, наконец, относить на изделие только те затраты, которые необходимы для его изготовления и реализации. Не менее важная и сложная задача – правильное отнесение затрат на производственные подразделения и отдельные виды деятельности предприятия.

Третья особенность затрат состоит в трудности их измерения, учета и оценки. Абсолютно точных методов измерения и учета затрат нет.

Четвертая особенность – это сложность и противоречивость влияния затрат на экономический результат. Например, повысить прибыль предприятия можно за счет снижения текущих затрат на производство, которое, однако, обеспечивается повышением капитальных затрат на НИОКР, технику и технологию. Высокая прибыль от производства продукции нередко значительно сокращается из-за высоких затрат на ее утилизацию и т.п.

Управление затратами на предприятии призвано решать следующие основные задачи:

- выявление роли управления затратами как фактора повышения экономических результатов деятельности;

- определение затрат по основным функциям управления;

- расчет затрат по операционным географическим сегментам, производственным подразделениям предприятия;

- исчисление необходимых затрат на единицу продукции (работ, услуг);

- подготовка информационной базы, позволяющей оценивать затраты при выборе и принятии хозяйственных решений;

- выявление технических способов и средств измерения и контроля затрат;

- поиск резервов снижения затрат на всех этапах производственного процесса и во всех производственных подразделениях предприятия;

- выбор способов нормирования затрат;

- выбор системы управления затратами, соответствующей условиям работы предприятия.

Задачи управления затратами должны решаться в комплексе. Только такой подход приносит плоды, способствуя резкому росту экономической эффективности работы предприятия.

Таким образом, себестоимость продукции – это денежное выражение текущих издержек предприятия на производство и реализацию продукции, используемое для ценообразования, оценки экономической эффективности производства и налогообложения. В себестоимость продукции включаются производственные затраты (основные материалы, оплата труда основных производственных рабочих, производственные накладные расходы), в то время как непроизводственные расходы (управленческие, коммерческие) относятся к затратам отчетного периода.

Из рис. 5 видно, что основное различие между себестоимостью продукции и затратами отчетного периода – это разница во времени, с которого они регистрируются.

Причинами невключения непроизводственных расходов в себестоимость продукции могут быть следующие:

- активы представляют собой потенциальную прибыль, если производственные затраты осуществлены для изготовления какой-либо продукции, в результате чего полученный доход превысит себестоимость продукции. Что касается непроизводственных расходов, то гарантии, что они принесут доход в будущем, нет, так как они не являются стоимостью, добавленной к себестоимости какого-то конкретного продукта. Поэтому непроизводственные расходы не должны учитываться при оценке материально-производственных запасов;

- при хранении товаров на складе некоторые виды непроизводственных расходов полностью исключаются, особенно те, которые связаны со сбытом продукции. И естественно, они не могут учитываться при оценке запасов.