Принципы ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности организациями

Основные правила ведения бухгалтерского учета в России скла­дывались на протяжении многих лет. Эти правила находили отражение в положениях о бухгалтерском учете и отчетности, которые периодически дополнялись и уточнялись начиная с 30-х гг. прошлого столетия. Они включали в себя следующее:

■ бухгалтерский учет имущества, финансовых обязательств и хо­
зяйственных операций осуществляется способом двойной записи в со­
ответствии с планом счетов бухгалтерского учета;

■ основанием для записи в учетных регистрах являют первичные
учетные документы, которые должны составляться в момент совершения
хозяйственной операции (если это невозможно — то после ее окончания)
и содержать обязательные реквизиты. Порядок движения первичных до­
кументов определяется утвержденным графиком документооборота;

■ имущество, обязательства и хозяйственные операции для отра­
жения в бухгалтерском учете и отчетности подлежат оценке в денежном
выражении путем суммирования фактически произведенных расходов.
Применение других видов оценок допускается в случаях, предусмо­
тренных законодательством, положениями (стандартами) или другими
нормативными актами;

■ обязательность проведения инвентаризации имущества и финан­
совых обязательств и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.

Реформирование отечественного бухгалтерского учета, его адапта­ция к рыночным условиям и международным стандартам потребовали уточнения действующих правил ведения бухгалтерского учета как в са­мом названии, так и в содержании, более четкой их классификации.

В международной практике указанные правила получили название принципов бухгалтерского учета, что нашло отражение в международных

и национальных стандартах бухгалтерского учета. Например, в США — в принципах GAAP US, в Германии — в принципах надлежащего бух­галтерского учета GOB, в Великобритании —. принципах GAAP UK и т.д. В России основополагающие бухгалтерские принципы западных стран связаны с понятием «допущение», являющимся, по существу, синонимом термина «принцип учета», к нему же примыкают термины «требования», «правила».

В настоящее время основные правила (принципы) ведения бух­галтерского учета определены Законом о бухгалтерском учете и Поло­жением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, и включают следующее.

1. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств
и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем
двойной записи на взаимосвязанных счетах, включенных в рабочий план
счетов бухгалтерского учета. Рабочий план утверждается организацией
на основе плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Минфином

России.

2. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных
операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Рос­
сийской Федерации в рублях. Документирование, ведение регистров
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на
русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных
языках, должны иметь построчный перевод.

3. В бухгалтерском учете организации текущие затраты на про­
изводство продукции, выполнение работ и оказание услуг и затраты,
связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются

раздельно.

4. Хозяйственные операции, проводимые организацией, в обяза­
тельном порядке должны оформляться первичными учетными докумен­
тами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный
документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной
операции, а если это не представляется возможным — непосредственно
по окончании операции.

Первичные учетные документы должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату со­ставления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйствен­ной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции

и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычис­лительной техники).

Первичные учетные документы составляются по форме, содержа­щейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учет­ной документации, утвержденных постановлениями Госкомстата России в 1997—2004 гг., а по документам, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, по формам, утверждаемым организацией. Создание первичных документов, порядок и сроки передачи их для отражения в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководи­тель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными сред­ствами, подписывают руководитель организации и главный бухгалтер или уполномоченные на то лица.

В случае разногласий между руководителем организации и глав­ным бухгалтером первичные учетные документы могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя, который не­сет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в учет и отчетность.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бух­галтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, которые их составили и подписали. Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и ма­шинных носителях информации.

Непосредственно создание первичных учетных документов, по­рядок и сроки передачи их для отражения в бухгалтерском учете осу­ществляются в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота.

Ответственным за осуществление работ по составлению графика документооборота является главный бухгалтер организации. График может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, про­верке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением организации, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ. При этом график должен устанавливать рациональный документооборот, т.е. предусматривать оптимальное количество подразделений и исполнителей, определять минимальный срок нахождения документа в подразделении.

Следует иметь в виду, что в соответствии с требованиями п. 21 По­ложения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российский Федерации при хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправле­ний. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.

В Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете определен порядок текущего хранения документов. Бланки стро­гой отчетности должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных помещениях, позволяющих обеспечить их сохранность.

Порядок хранения первичных и выходных документов на маши­ночитаемых носителях определен в соответствующих нормативных до­кументах, регламентирующих ведение бухгалтерского учета в условиях его автоматизации.

Обработанные вручную первичные документы текущего месяца, относящиеся к определенному учетному регистру, комплектуются в хронологическом порядке и должны быть переплетены. Отдельные виды документов (наряды на сдельную работу и т.д.) могут храниться непереплетенными, но подшитыми в папках во избежание их утери или злоупотреблений.

Выдача первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов из бухгалтерии и архива организации работникам других структурных подразделений не допускается, а в отдельных случаях может производиться только по распоряжению главного бухгалтера.

В соответствии со ст. 17 Закона о бухгалтерском учете организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерско­го учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы по учетной политике, процедуры кодирования, программы машинной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее пяти лет после года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности последний раз. Ответственность за организацию хранения учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет ру­ководитель организации.

Срок хранения документов определяет постоянно действующая экспертная комиссия совместно с делопроизводственной службой, она

же определяет и порядок уничтожения документа. В состав комиссии входят квалифицированные специалисты основных структурных под­разделений, а также представители архивного учреждения. Организаций, документы которых приему в государственные архивы не подлежат, уничтожают их без согласования с архивными организациями. Состав­ляются описи документов для постоянного хранения и уничтожения документов.

Непосредственно сроки хранения бухгалтерских документов опре­делены в Перечне типовых документов, образующихся в деятельности госкомитетов, министерств, ведомств и других учреждений, организаций и предприятий, с указанием сроков хранения, утвержденном Главным архивным управлением при Совмине СССР 15 августа 1988 г. (с учетом изменений, внесенных Центральной экспертно-проверочной комиссией при Росархиве и Центральной экспертной комиссией Госналогслуж­бы России от 27 июня 1996 г. и 6 октября 2000 г.), а также в Перечне типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утвержденном Росархивом 6 октября 2000 г.; в Положении о порядке и сроках хранения документов акционерных обществ, утвержденном постановлением ФКЦБ России от 16 июля 2003 г. Эти сроки распространяются на все организации независимо от того, поступают ли документы на хранение в государ­ственные и муниципальные архивы или нет. Срок хранения документов исчисляется с 1 января года, следующего за годом окончания материалов делопроизводства.

5. Для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности используются реги­стры бухгалтерского учета. Регистры бухгалтерского учета могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на машинных носителях.

Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и реко­мендуются Министерством финансов РФ, органами, которым феде­ральными законами предоставлено право регулирования бухгалтер­ского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бух­галтерской отчетности является коммерческой тайной, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, — госу­дарственной тайной.

6. Имущество, обязательства и иные факты хозяйственной деятель­
ности для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности
подлежат оценке в денежном выражении. Оценка имущества осущест­
вляется путем суммирования фактически произведенных затрат на
его покупку; имущества, полученного безвозмездно, — по рыночной
стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой
организации, — по стоимости его изготовления.

В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые про­центы по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организа­циям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.

Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полу­ченного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены моментально или экспертным путем.

Под стоимостью изготовления признаются фактические произве­денные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущества.

Применение других методов оценки, в том числе и резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и федеральными законами.

Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а так­же по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные пересчеты производятся в валюте расчетов и платежей.

7. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвента­
ризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и до­
кументально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок
проведения инвентаризации определяется руководителем организации.

Проведение инвентаризации обязательно:

■ при передаче имущества в аренду, при выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

У

■ перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме
имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября
отчетного года). Инвентаризация основных средств может проводиться
один раз в три года, а библиотечных фондов — один раз в пять лет. В ор­
ганизациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных
к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может
проводиться в период их наименьших остатков;,

■ при смене материально ответственных лиц;

■ при выявлении факторов хищения, злоупотребления или порчи
имущества;

■ в случаях стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных
ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

■ при реорганизации или ликвидации организации; в других слу­
чаях, предусмотренных законодательством.

Порядок проведения инвентаризации установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств создаются рабочие инвентаризационные ко­миссии. При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии допускается проведение инвентаризаций возлагать на нее.

Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвен­таризационных комиссий утверждает руководитель организации¹ на основании приказа (постановления, распоряжения). В состав инвента­ризационной комиссии включаются работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.). Кроме того, в состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при прове­дении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Основными целями инвентаризации являются:

■ выявление фактического наличия имущества;

■ сопоставление фактического наличия имущества с данными
бухгалтерского учета;

■ проверка полноты отражения в бухгалтерском учете финансовых
обязательств..

Перед тем как начать проверку остатков имущества, инвентаризаци­онная комиссия должна получить последние на момент инвентаризации

^; приходные и расходные документы или отчеты о движении материаль­ных ценностей и денежных средств, а председатель инвентаризационной ' комиссии обязан их завизировать с указанием даты.

Кроме того, материально ответственные лица организации должны дать расписки в том, что к началу инвентаризации они сдали в бухгалте­рию или передали комиссии все расходные и приходные документы на имущество, а также, что все ценности, поступившие на их ответствен­ность, оприходованы, а выбывшие — списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, которым были выданы подотчетные суммы для покупки имущества или доверенности на его получение.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации комиссия определяет путем обязательного его подсчета, взвешивания, обмера. Для этого руководитель организации должен создать необходимые условия: обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой и т.д.

Однако по материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, фактическое количество этих ценностей комиссия может определять на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей.

Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтен­ных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи не менее чем в двух экземплярах. Их формы утверждены по­становлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. №.88.(в ред. от 3 мая 2000 г.) «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации».

Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с исполь­зованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и ручным способом.

Если в описях допущены ошибки, то их исправление производится
путем зачеркивания неправильных и проставления над зачеркнутыми
правильных записей. Причем все исправления должны быть оговорены
и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и матери­
ально ответственными лицами.?

Инвентаризации подлежат:

■ все имущество организации независимо от его местонахождения;

■ все виды финансовых обязательств;

■ производственные запасы и другие виды имущества, не принадле­
жащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся
на ответственном хранении или полученные для переработки).

Заключительным этапом при проведении инвентаризации считается сравнение фактических остатков материальных ценностей, выявленных при проверке, с остатками, учтенными на счетах бухгалтерского учета. Результатами такого сравнения является составление сличительных ведомостей (ИНВ-18; ИНВ-19; ИНВ-26).

Следует отметить, что суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете. На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости. Все сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием вычислительной техники, так и вручную.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и от­четности того месяца, в котором она была закончена, а по годовой инвен­таризации — в годовом бухгалтерском отчете. Пунктом 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах в следующем порядке:

■ излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма
зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной
организации — на увеличение финансирования (фондов);

■ недостача имущества и его порча в пределах норм естествен­
ной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх
норм — на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или
суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки списываются на
финансовые результаты организации, а у бюджетной организации — на
уменьшение финансирования (фондов). Суммы недостач имущества
и его порчи, выявленные при инвентаризации, списываются на виновное
лицо, только если работник:

■ признан виновным по решению суда;

■ является виновным в силу принятия на себя полной материаль­
ной ответственности;

■ в соответствии с Трудовым кодексом РФ может быть привлечен
к полной или ограниченной материальной ответственности.

8. Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется политика, предполагающая имущественную обособленность и непре­рывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временную определенность фактов хозяй­ственной деятельности. Учетная политика организации должна отвечать

требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

5.2. Основы реформирования ■■■'