Вопрос 1

Каков порядок рассмотрения материалов проверки?

ОТВЕТ:

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Формы Акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки и Акта камеральной налоговой проверки утверждены приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ (приложения 4 и 5 к приказу соответственно). Этим же приказом утверждены Требования к составлению Акта налоговой проверки (приложение 6 к приказу).

акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен быть составлен на бумажном носителе, на русском языке и иметь сквозную нумерацию страниц (п. 1.2);

в акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями проверяющего (руководителя проверяющей группы (бригады)) и проверяемого лица (его представителя) (п. 1.3);

все стоимостные показатели, выраженные в иностранной валюте, подлежат отражению в акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки с одновременным указанием в соответствии с действующим порядком их рублевого эквивалента по курсу, котируемому Банком России для соответствующей иностранной валюты по отношению к рублю (п. 1.4);

в случае необходимости использования в тексте акта сокращенных наименований и общепринятых аббревиатур при первом употреблении соответствующее словосочетание приводится полностью с одновременным указанием в скобках его сокращенного наименования или аббревиатуры, используемых далее по тексту (п. 1.5).

Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен состоять из трех частей: вводной, описательной и итоговой.

Вводная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки представляет собой общие сведения о проводимой проверке и проверяемом лице, его филиале, представительстве.

Описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

При этом содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

а) объективность и обоснованность;

б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах;

в) четкость, лаконичность и доступность изложения;

г) системность изложения.

Итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой должна содержать:

сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных (неудержанных и не-перечисленных)) налогов (сборов); об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам (сборам) и налоговым периодам, сведения о других установленных проверкой фактах нарушений (об исчисленных для целей налогообложения в завышенных размерах суммах убытков; о завышенных суммах налога на добавленную стоимость, предъявленных к возмещению из бюджета (при наличии); о неудержании и неперечислении налогов и т.д.);

предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений. Указанные предложения должны содержать перечень конкретных мер, направленных на пресечение выявленных в результате проверки нарушений и полное возмещение ущерба, понесенного государством в результате их совершения проверяемым лицом (взыскание недоимки по налогам и сборам, пени за несвоевременную уплату (неперечисление) налогов и сборов, приведение налогоплательщиком учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения в соответствии с установленным законодательством порядком и т.д.);

выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений. Эти выводы должны содержать указание на вид совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений со ссылкой на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Кроме того, итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать указание:

на количество листов приложений;

на право представления возражений по результатам выездной (повторной выездной) налоговой проверки.

Согласно п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.

Лицо, получившее акт проверки, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями проверяющих, имеет возможность представить в налоговый орган письменные возражения по данному акту. Проверяемое лицо вправе направить возражения как по акту в целом, так и по его отдельным положениям в течение 15 рабочих дней, следующих подряд.

Согласно п. 2 ст. 101 руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы налоговой проверки обязан известить о времени и месте рассмотрения материалов проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка независимо от того, представило ли данное лицо свои возражения по акту проверки.

В п. 3-5 ст. 101 НК РФ законодатель детализировал процедуру рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа материалов налоговой проверки.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки по существу, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение.

Анализ положений НК РФ, регламентирующих процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки, позволяет выделить два существенных условия данной процедуры. Во-первых, налоговый орган должен обеспечить возможность проверяемому лицу участвовать в рассмотрении материалов проверки. Под «обеспечением условий» подразумевается своевременное уведомление о месте и времени рассмотрения материалов проверки. Во-вторых, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы налоговой проверки, обеспечивает проверяемому лицу возможность во время рассмотрения материалов проверки по существу заявить свои объяснения. Не выполнение налоговым органом данных условий рассмотрения материалов проверки влечет признание недействительным впоследствии вынесенного решения.

В силу с п. 1 ст. 101 НК РФ акт проверки и материалы налоговой проверки, а также представленные проверяемым лицом возражения по акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней.

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа мог вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Тем самым дополнительные мероприятия налогового контроля проводились за пределами процедуры рассмотрения руководителем налогового органа акта проверки.

Мероприятия дополнительного налогового контроля являются одним из этапов процедуры рассмотрения акта и письменных возражений проверенного лица, проводятся в рамках рассмотрения материалов налоговой проверки.

В п. 6 ст. 101 НК РФ законодатель указывает, что дополнительных мероприятий налогового контроля могут проводиться налоговым органом только в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых. Таким образом, во-первых, данные мероприятия направлены на получение дополнительной информации о налогоплательщике. Во-вторых, проведение дополнительных контрольных мероприятий обусловлено наличием фактов, позволяющих полагать совершение налогоплательщиком налогового правонарушения. Такими фактами могут быть, в частности, противоречия в представленных налогоплательщиком документах, противоречия между сведениями, содержащимися в представленных налогоплательщиком документах, и сведениями, полученными налоговым органом из иных источников.

Мероприятия дополнительного налогового контроля проводятся в рамках процедуры рассмотрения. Срок проведения указанных мероприятий впервые нормативно ограничен и составляет 1 месяц.

Доказательства, полученные налоговым органом за пределами срока, установленного для проведения дополнительного контроля, должны рассматриваться как полученные с нарушением законодательства.

В ст. 101 НК РФ указано на то, что в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля и проведение экспертизы.

Очевидно, что закрепленный перечень является закрытым, расширительному толкованию не подлежит. Проведение в рамках дополнительного налогового контроля иных контрольных мероприятий (осмотр объектов и помещений, выемка документов, инвентаризация, привлечение специалиста и др.) неправомерно.

На основании п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит либо решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, либо решение об отказе в привлечении к ответственности.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения выносится при наличии налогового правонарушения и при отсутствии оснований освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности, предусмотренных НК РФ.

В том случае, если налогоплательщику вменяется несколько налоговых правонарушений, предусмотренных гл. 16 НК РФ, то обстоятельства их совершения надлежит излагать по каждому составу.

Помимо прочего, в решении должны быть ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие совершение налогоплательщиком налогового правонарушения. В решении налоговый орган может ссылаться лишь на те документы, которые были исследованы им в ходе налоговой проверки или рассмотрения материалов налоговой проверки.

Согласно п. 9 ст. 101 НК решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части. Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить решение полностью или в части до вступления его в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.

Согласно п. 9 ст. 101 НК РФ решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения данного решения проверяемому лицу. Поскольку в ст. 101 НК РФ не закреплено иное, речь идет о 10 рабочих днях.

Согласно п. 13 ст. 101 НК РФ копия решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности вручаются налогоплательщику, в отношении которого вынесено указанное решение (либо его представителю) под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения. Но при этом законодатель не определяет срока направления налогоплательщику принятого решения.

Следует иметь в виду, что в случае, если налоговый орган, вынесший решение о привлечении налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) - физического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, направил в соответствии с пунктом 3 статьи 32 НК РФ материалы в следственные органы, то не позднее дня, следующего за днем направления материалов, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан вынести решение о приостановлении исполнения принятых в отношении этого физического лица решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа.

При этом течение сроков взыскания приостанавливается на период приостановления исполнения решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа.

В случае, если по итогам рассмотрения материалов будет вынесено постановление об отказе в возбуждении уголовного дела или постановление о прекращении уголовного дела, а также если по соответствующему уголовному делу будет вынесен оправдательный приговор, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не позднее дня, следующего за днем получения уведомления об этих фактах от следственных органов, выносит решение о возобновлении исполнения принятых в отношении этого физического лица решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа.

В случае, если действие (бездействие) налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) - физического лица, послужившее основанием для привлечения его к ответственности за совершение налогового правонарушения, стало основанием для вынесения обвинительного приговора в отношении данного физического лица, налоговый орган отменяет вынесенное решение в части привлечения налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) - физического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Следственные органы, получившие от налоговых органов материалы, обязаны направлять в налоговые органы уведомления о результатах рассмотрения этих материалов не позднее дня, следующего за днем принятия соответствующего решения.

Копии решений налогового органа, указанных в настоящем пункте, в течение пяти дней после дня вынесения соответствующего решения вручаются налоговым органом лицу, в отношении которого вынесено соответствующее решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате их получения. В случае направления копии решения налогового органа по почте заказным письмом датой ее получения считается шестой день с даты отправки.

Согласно НК РФ действуют два самостоятельных порядка рассмотрения дел о налоговых правонарушениях или два вида производств по делам о налоговых правонарушениях. Как следует из ст. 100.1 НК РФ, первый из этих порядков должен применяться по делам о правонарушениях, выявленных в ходе налоговых проверок (камеральных и выездных). Данный порядок определен ст. 100 и 101 НК РФ.

Другой порядок предусмотрен для рассмотрения дел о налоговых правонарушениях, выявленных в иных формах налогового контроля, кроме налоговых проверок. В соответствии с данным порядком рассматриваются дела о налоговых правонарушениях, предусмотренных ст.ст. 116, 118, 119, 125, 126, 128, 129, 129.1 НК РФ, т.е. за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст. 120, 122 и 123 НК РФ. Порядок рассмотрения дела по указанным правонарушениям предусмотрен ст. 101.4 НК РФ.

При обнаружении фактов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, должностное лицо налогового органа должно составить соответствующий акт.

В данном акте указываются документально подтвержденные факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также выводы и предложения должностного лица, обнаружившего факты нарушения законодательства о налогах и сборах, по устранению выявленных нарушений и применению санкций за налоговое правонарушение.

Акт подписывается должностным лицом, которое выявило налоговое правонарушение, а также лицом, совершившим такое правонарушение. В случае отказа лица, совершившего правонарушение, подписать акт в акте делается об этом соответствующая запись.

Возражения по акту о налоговом правонарушении лицо может представить в течение 10 дней со дня получения акта. Следует иметь в виду, что поскольку законодатель не оговорил иного, в данном случае должны учитываться только рабочие дни.

При этом необходимо отметить, что с августа 2013 года, после вступления в силу изменений принятых на основании Федерального закона от 23.07.2013 № 248-ФЗ срок для представления таких возражений составил один месяц с даты получения соответствующего акта проверки налогового органа (п. 6 ст. 100 НК РФ, п. 5 ст. 101.4 НК РФ).

Срок рассмотрения материалов налоговой проверки или мероприятий налогового контроля, а также представленных возражений (пояснений) или иных дополнительных документов составляет 10 (десять) рабочих дней с окончания вышеуказанного месячного срока. При этом в указанный срок должностным лицом налогового органа должно быть принято соответствующее решение.

Согласно положениям ст. 101 Налогового кодекса РФ (НК РФ) срок рассмотрения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

По истечении 10-дневного срока, предусмотренного для представления возражений по акту о налоговом правонарушении, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в течение 10 дней должен рассмотреть акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим налоговое правонарушение.

При этом, в отличие от процедуры рассмотрения материалов налоговых проверок, законодатель не предусмотрел возможности увеличения срока.

В п. 7 ст. 101.4 НК РФ законодатель закрепил обстоятельства, которые должны быть установлены налоговым органом при рассмотрении акта. Так, в ходе рассмотрения акта и других материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает:

- допускало ли лицо, в отношении которого был составлен акт, нарушения законодательства о налогах и сборах;

- образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в НК РФ;

- имеются ли основания для привлечения лица, в отношении которого был составлен акт, к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- имели ли место обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, или обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Следует обратить внимание на то, что законодатель впервые вменил в обязанности налогового органа выявлять, имели ли место смягчающие или отягчающие ответственность обстоятельства, а также обстоятельства, которые вообще исключают ответственность.

По итогам рассмотрения указанного акта и приложенных к нему документов и материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из следующих решений:

1) решение о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение;

2) решение об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение.

На основании решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу направляется требование об уплате пеней и штрафа (п. 10 ст. 101.4 НК РФ). Данное требование направляется лицу, привлеченному к ответственности, в том же порядке, что и решение о привлечении к ответственности.

В отличие от решения, выносимого по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, решение, выносимое после рассмотрения материалов выявленного правонарушения, вступает в силу с момента подписания руководителем налогового органа, вынесшим решение.

Если налоговым органом выявлены такие нарушения законодательства о налогах и сборах, за которые лица подлежат привлечению к административной ответственности, то уполномоченное должностное лицо налогового органа должно составить протокол об административном правонарушении. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных санкций в отношении лиц, виновных в их совершении, производятся налоговыми органами в соответствии с законодательством об административных правонарушениях.

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять решение об отмене обеспечительных мер или решение о замене обеспечительных мер. Решение об отмене (замене) обеспечительных мер вступает в силу со дня его вынесения.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:

недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);

транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;

иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;

готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог).

В случае, если решение вынесено по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, установленные настоящей статьей обеспечительные меры могут быть приняты в отношении участников этой группы. При этом в первую очередь обеспечительные меры принимаются в отношении ответственного участника этой группы. При недостаточности принятых в отношении указанного ответственного участника обеспечительных мер для исполнения решения обеспечительные меры могут быть приняты к иным участникам этой консолидированной группы налогоплательщиков в последовательности и с учетом ограничений, которые установлены пунктом 11 статьи 46 НК РФ.

По просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган вправе заменить обеспечительные меры на:

1) банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок;

2) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества;

3) поручительство третьего лица.

При предоставлении налогоплательщиком на сумму, подлежащую уплате в бюджетную систему Российской Федерации на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, действующей банковской гарантии банка, включенного в перечень банков, отвечающих установленным требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения, предусмотренный пунктом 4 статьи 176.1 настоящего Кодекса, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в замене предусмотренных настоящим пунктом обеспечительных мер.

Копия решения о принятии обеспечительных мер и копия решения об отмене обеспечительных мер в течение пяти дней после дня его вынесения вручаются лицу, в отношении которого вынесено указанное решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения.

С августа 2013 года, Налоговым кодексом РФ предусмотрен порядок ознакомления с материалами налоговой проверки. При этом необходимо учитывать, что как само ознакомление, так и процедура проведения ее играет существенную роль при обжаловании результатов проведенной налоговой проверки.

Обращаем Ваше внимание, что налогоплательщики должны быть надлежащим образом и заблаговременно уведомлены о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки или мероприятий налогового контроля.

С августа 2013 года существенно изменилась процедура обжалования, как актов налогового органа ненормативного характера (решения), так и действия или бездействий должностных лиц налогового органа. Нововведения введены Федеральным законом от 02.07.2013 № 153-ФЗ.

Теперь решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к налоговой ответственности вступает в законную силу по истечению одного месяца с его вручения налогоплательщику. Ранее такой срок составлял всего 10 (десять) рабочих дней.

Исходя из чего, срок для апелляционного обжалования в свою очередь увеличен до одного месяца. Все лишь по той причине, что увеличен срок вступления в законную силу решений принимаемых налоговыми органами по результатам налоговых проверок. Суть апелляционной жалобы — обжалование не вступившего в законную силу решения и увеличения срока для вступления в силу такого решения.

Если не была представлена апелляционная жалоба, то можно обжаловать решение налогового органа в общем порядке путем подачи соответствующей жалобы. Срок для подачи такой жалобы равен одному году с даты принятия оспариваемого решения.

С августа 2013 года увеличен срок для обжалования действий или бездействия должностных лиц налогового органа с 3 (трех) месяцев до 1 (одного) года. Такой срок начинает течь с момента, когда лицо узнало о нарушении его прав.

Таким образом, теперь максимальный срок для подачи любой жалобы, кроме апелляционной, составляет 1 (один) год.

А жалоба в Федеральную налоговую службу России может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия решения вышестоящим налоговым органом по соответствующей жалобе (апелляционной жалобе).

Немаловажным изменением, внесенным в статью 138 НК РФ, является обязательный досудебный порядок урегулирования всех налоговых споров. Если раньше для того что бы обратиться в суд за защитой своих прав необходимо было подать жалобу в вышестоящий налоговый орган только в отношении обжаловании решений налогового органа по результатам налоговой проверки или проведенных мероприятий налогового контроля. То на сегодняшний день по любому налоговому спору сначала необходимо обратиться в вышестоящий налоговый орган.

Жалоба или апелляционная жалоба подается в налоговый орган, который принял оспариваемое решение или которым нарушены права налогоплательщика. После этого налоговый орган в течение 3 (трех) рабочих обязан направить такую жалобу в вышестоящий налоговый орган. Данное положение закреплено в пунктах 1 статей 139 и 139.1 НК РФ.

Вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу) на решение налогового органа, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, в течение 1 (одного) месяца со дня ее получения от нижестоящего налогового органа. При этом УФНС России вправе продлить этот срок не более чем на 1 (один) месяц для получения от нижестоящего налогового документа необходимые для рассмотрения жалобы.

Все остальные жалобы, в т.ч. на действия или бездействие, на решения принятые по результатам рассмотрения материалов по мероприятиям налогового контроля (101.4 НК РФ) рассматривается вышестоящим налоговым органом в течение 15 рабочих дней с даты поступления в вышестоящий налоговый орган. Срок этот также может быть продлен до 15 рабочих дней по вышеуказанной причине.

Федеральным законом от 02.07.2013 № 153-ФЗ в Налоговый кодекс РФ добавлены новые три статьи.

Статьей 139.1 НК РФ установлен порядок и сроки подачи апелляционной жалобы. В принципе, как сроки, так и порядок подачи апелляционной жалобы остался прежним, только теперь это все более четко регламентировано НК РФ.

Налоговым кодексом РФ с августа 2013 года (ст. 139.2 НК РФ) предусмотрена форма и содержание жалобы (апелляционной жалобы). В жалобе всегда необходимо указывать такие обязательные реквизиты как название организации или Ф.И.О. подающих жалобу, а также их адрес, что обжалуется (решение, действия), в отношении какого налогового органа, свои доводы и требования, контактную информацию. Если таких реквизитов, за исключением контактной информации, не будет указано в жалобе, то жалоба останется без удовлетворения.

По самому содержанию жалобы (апелляционной жалобы) и (или) возражения на акт налоговой проверки в каждом конкретном случае отражаются определенные сведения, обосновывающие позицию проверяемого налогоплательщика.

Статьей (139.3 НК РФ) Налоговом кодексе РФ дан закрытый перечень оснований для оставления жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения. Изменений такой перечень не претерпел, а лишь был закреплен в кодифицированном законе (НК РФ).

Если одновременно с жалобой (апелляционной жалобой) на решение налогового органа представляются дополнительные документы, которые ранее не были представлены в территориальный налоговый орган, то необходимо представить пояснение причин не представления ранее таких документов. В противном случае вышестоящий налоговый орган вправе отказать в рассмотрении такого пакета документов.

Кроме того, если в результате рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение налогового органа, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, вышестоящий налоговый орган выявит существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, то он вправе отменить такое решение и заново рассмотреть материалы налоговой проверки и иные материалы (документы), и в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ вынести новое решение.