Учет финансовых результатов

Признание доходов и расходов организации

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходом признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Доходы организации в зависимости от характера, условия получения и направления деятельности подразделяются на следующие виды:

§ доходы от обычных видов деятельности;

§ прочие доходы.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления связанные с выполнением работ и оказание услуг, в том числе поступления в виде арендной платы, лицензионных платежей, дивидендов.

К прочим доходам, в частности, относятся:

§ прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

§ поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров;

§ проценты, полученные за предоставление займов сторонним организациям;

§ проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

§ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

§ активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

§ курсовые разницы;

§ прочие доходы.

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

§ расходы по обычным видам деятельности;

§ прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», являются:

§ расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ и оказанием услуг;

§ расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату во временное пользование своих активов по договору аренды (если данный вид деятельности является предметом деятельности организации);

§ расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (если этот вид деятельности является предметом деятельности организации);

§ расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организаций);

§ расходы в виде амортизационных отчислений, то есть расходы по возмещению стоимости основных средств, НМА и иных активов, являющихся амортизируемыми.

Прочими расходами, в частности, являются:

§ расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, товаров, продукции;

§ проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

§ расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

§ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

§ возмещение причиненных организацией убытков;

§ суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

§ курсовые разницы;

§ прочие расходы.

Выручка от обычных видов деятельности отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» сразу после того, как право собственности на продаваемые организацией товары (продукцию) перешло к покупателю (работа принята заказчиком, услуга оказана).

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручка в бухгалтерском учете признается, если выполняются следующие условия:

§ организация имеет право на получение выручки;

§ сумма выручки может быть определена;

§ имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

§ право собственности на продукцию (товар) перешло от продавца к покупателю;

§ если организация выполняет работы или оказывает услуги, то работа должна быть принята, а услуга оказана;

§ расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Прочие доходы отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Прочие доходы (поступления) признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

§ поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров, – в том же порядке, который предусмотрен для признания выручки;

§ проценты по займам, предоставленным другим организациям, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) – в том же порядке, который предусмотрен для признания выручки, при этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора;

§ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков – в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

§ суммы кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, – в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;

§ иные поступления – по мере образования (выявления).

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организации установлены ПБУ 10/99 «Расходы организации».

В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии следующих условий:

§ расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

§ сумма расходов может быть определена;

§ имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (то есть когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).

Амортизация признается в качестве расхода, исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Учет финансового результата от обычных видов деятельности

Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности организации (продажа товаров, производство и продажа готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг), а также формирование финансового результата по этим видам деятельности осуществляется на счете 90 «Продажи».

На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:

§ готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

§ выполненным работам и оказанным услугам;

§ товарам;

§ предоставлению за плату во временное пользование своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);

§ предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);

§ участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и тому подобное.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета к счету 90 «Продажи» открываются следующие субсчета:

§ 90-1 «Выручка»;

§ 90-2 «Себестоимость продаж»;

§ 90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

§ 90-4 «Акцизы»;

§ 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

При необходимости организации могут открывать к счету 90 «Продажи» дополнительные субсчета, например, 90-5 «Экспортные пошлины», 90-7 «Коммерческие расходы», 90-8 «Управленческие расходы».

Субсчет «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Записи по таким субсчетам, как 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы», производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 сальдо на отчетную дату не имеет.

Учет финансового результата от прочих доходов и расходов

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются прочие доходы и расходы, не связанные с обычной деятельностью организации. Подробный перечень прочих доходов и расходов приведен в инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

На этом же счете отражаются доходы и расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета для отражения прочих доходов и расходов к счету 91 открывают следующие субсчета:

§ 91-1 «Прочие доходы»;

§ 91-2 «Прочие расходы»;

§ 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Записи по субсчетам 91-1 и 91-2 производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением кредитового оборота по субсчету 91-1 и дебетового оборота по субсчету 91-2 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 сальдо на отчетную дату не имеет.

Порядок формирования и учета конечного финансового результата. Реформация баланса

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Формирование итогов годового финансового результата осуществляется накопительным путем в течение всего года на счете 99 «Прибыли и убытки». Кредитовое сальдо по данному счету на конец отчетного периода отражает прибыль, а дебетовое сальдо – убыток. В течение года подводятся промежуточные итоги – за первый квартал, первое полугодие и девять месяцев.

Финансовый результат представляет собой разницу сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации – прибыль, а превышение расходов над доходами означает уменьшение имущества – убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитала организации.

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется из двух слагаемых. Первым слагаемым является прибыль (убыток) от продаж, то есть результат от реализации готовой продукции (товаров, работ и услуг), а также от хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности организации (сдача в аренду основных средств, передача в пользование объектов интеллектуальной собственности, вложение средств в уставные капиталы других организаций). Вторым слагаемым финансового результата является сальдо прочих доходов и расходов. Конечный финансовый результат будет равен прибыли (убытку) от продаж плюс прочие доходы, минус прочие расходы.

Финансовый результат от продаж выявляется на бухгалтерском счете 90 «Продажи» и определяется в виде разницы между суммой выручки (без НДС, акцизов и тому подобное), отражаемой по кредиту счета 90, и суммой фактической себестоимости проданных продукции, работ и услуг, отражаемой по дебету этого же счета.

Финансовый результат от продаж определяется в конце каждого отчетного периода. Если финансовым результатом от продаж за отчетный период является прибыль, то в бухгалтерском учете она отражается записью:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Кредит 99 «Прибыли и убытки».

Если финансовым результатом от продаж за отчетный период является убыток, то в бухгалтерском учете он отражается записью:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 90 «Продажи», субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Прочие доходы и расходы, включаемые в финансовый результат организации, в течение отчетного периода отражаются в учете обособленно на счете 91 «Прочие доходы и расходы». В конце каждого отчетного периода путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 91-1 и дебетового оборота по субсчету 91-2 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период, которое ежемесячно списывается с субсчета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Если оборот по кредиту субсчета 91-1 превышает оборот по дебету субсчета 91-2, то в бухгалтерский учет вносится запись:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки».

Если оборот по дебету субсчета 91-2 превышает оборот по кредиту субсчета 91-1, то в бухгалтерский учет вносится запись:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Записи по субсчетам бухгалтерских счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» осуществляются нарастающим итогом с начала отчетного года так, что позволяет обеспечить формирование информации, необходимой для составления Отчета о финансовых результатах.

По окончании календарного года за счет фактической бухгалтерской прибыли, полученной организацией за отчетный год, производится расчет с бюджетом по налогу на прибыль. Окончательная сумма налога на прибыль, причитающаяся перечислению в бюджет, определяется по данным налогового учета. Сумма, оставшаяся после вычета из прибыли начисленного налога на прибыль, представляет собой чистую прибыль, поступающую в распоряжение учредителей организации для ее использования. Она может быть направлена на формирование резервного капитала организации, на покрытие убытков прошлых лет, на производственное развитие организации, на выплату дивидендов (доходов) и другие цели.

Конечный финансовый результат за отчетный период определяется как сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки» на конец отчетного периода.

31 декабря отчетного года после того, как в учете будет отражен последний факт хозяйственной жизни организации, счет 99 «Прибыли и убытки» «закрывается». Эта итоговая операция называется реформацией бухгалтерского баланса. Реформация состоит из двух этапов:

1) закрывают счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности организации;

2) финансовый результат, полученный за отчетный год, включают в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

По состоянию на 01 января года, следующего за отчетным годом, сальдо по счету 99 должно быть равно нулю.

Если по итогам отчетного года организация получила прибыль (то есть сальдо по счету 99 кредитовое), то в бухгалтерский учет вносится запись:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если по итогам отчетного года организация получила убыток (то есть сальдо по счету 99 дебетовое), то в бухгалтерский учет вносится запись:

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Кредит 99 «Прибыли и убытки».