Бухгалтерские записи при продаже товаров с участием комиссионеров

С 18 июня 2004 г. для оформления валютных операций применяются следующие документы:

- справка о валютных операциях;

- паспорт сделки;

- ведомость банковского контроля;

- справки: о поступлении валюты Российской Федерации; о расчетах через счета за рубежом; о расчетах через счета за рубежом по кредитным договорам;

- документы, подтверждающие исполнение обязательств иным способом;

- обосновывающие и иные документы.

Справка о валютных операциях - документ, функции которого раньше частично выполняли сведения о договоре. По валютным поступлениям справка передается в банк не позже семи рабочих дней после зачисления денег на счет. По операциям списания денег со счета справка передается в банк одновременно с поручением на перевод иностранной валюты. Помимо идентификационных сведений справка о валютных операциях позволяет проверить выполнение требования банка о резервировании средств (новой формы валютных ограничений).

Паспорт сделки составляется организацией-экспортером в двух экземплярах и передается для проверки и подписания в уполномоченный банк. В паспорте указывается информация, необходимая банку для осуществления валютного контроля за поступлением выручки по соответствующему контракту. После подписания банком один экземпляр паспорта возвращается организации.

По каждому паспорту сделки банк формирует отдельное досье, в которое помещаются оригинал паспорта сделки, копии контракта, копии разрешений, представленных экспортером в банк, копии межбанковских сообщений, подтверждающих поступление в пользу экспортера денежных средств по контракту.

Ведомость банковского контроля содержит сведения об операциях по контракту. Она подписывается ответственным лицом банка и заверяется печатью банка.

При реализации товаров организацией-изготовителем в учете отражают все хозяйственные операции по реализации продукции, начиная от определения затрат на маркетинговые исследования до установления цены за реализуемый товар. При реализации продукции через внешнеэкономическую организацию наиболее важным является установление размера комиссионного вознаграждения (бонуса) за услуги внешнеэкономической организации.

По экспортным операциям можно применять правовые нормы иностранных государств, а также обычаи внешнеторгового делового оборота при установлении даты перехода права собственности на экспортируемые товары. Целесообразно условие перехода прав собственности указывать в контракте. Если эти условия в контракте не оговорены, то руководствуются правом той страны, где заключался данный договор. Например, по контракту, заключенному в соответствии с российским законодательством, право собственности на экспортируемые товары переходит к покупателю в момент их передачи, которой признается вручение товаров покупателю; сдача товаров перевозчику; сдача товаров в организацию почтовой связи; передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на товары (ст. 223 и 224 ГК РФ).

Аналитический учет экспортных товаров осуществляется организацией по партиям в разрезе стран и контрактов. Под учетной партией обычно понимают однородные товары, отфактурованные одним счетом, отправленные по одним или нескольким транспортным документам в одном направлении. Если не представляется возможность сохранить первоначальную партию, то устанавливают новую учетную партию по этапам движения товаров. В этом случае в учете открывают новые аналитические счета.

На стоимость отгруженных товаров организация выписывает счет по контрактной стоимости, обычно с отсрочкой платежа.

Синтетический учет экспортных операций осуществляется с применением субсчетов первого и второго порядков.

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров осуществляется либо на счете 45 "Товары отгруженные", либо на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При использовании счета 45 отгруженные товары и готовая продукция списываются по их себестоимости бухгалтерской записью:

Дебет счета 45 "Товары отгруженные"

Кредит счета 41 "Товары", субсчет "Товары на складах", аналитический счет "Товары для экспорта"

Кредит счета 43 "Готовая продукция", субсчет "Продукция для экспорта".

Экспортная выручка принимается к учету в день перехода права собственности на товары и оформляется бухгалтерскими записями:

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", аналитический счет "Экспортная выручка" (на сумму выручки)

Дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость экспортируемых товаров"

Кредит счета 45 "Товары отгруженные" (на себестоимость отгруженных товаров).

Состав расходов по продаже экспортных товаров определяется условиями поставки товаров. При определении этих условий целесообразно использовать правила "Инкотермс-90". В составе расходов по продаже учитывают сбор за таможенное оформление груза (с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). Расходы на продажу экспортных товаров ежемесячно списывают с кредита счета 44 "Расходы на продажу" в дебет счета 90 "Продажа" (субсчет 2 "Себестоимость продаж", аналитический счет "Себестоимость экспортируемых товаров") или счета 45 "Товары отгруженные".

Помимо производственной себестоимости и расходов по продаже в дебет счета 90 "Продажи" списываются суммы экспортной таможенной пошлины (с кредита счета 68 "Расчеты по налогам и сборам").

Особенности учета НДС по экспортным операциям. В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ товары, помещаемые под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы России, подлежат обложению по нулевой ставке.

Право на применение налоговой ставки 0% должно подтверждаться при представлении в налоговый орган в течение 180 дней, начиная от даты оформления таможенным органом грузовой таможенной декларации, следующих документов: контракта (копии контракта); выписки банка (копии выписки), подтверждающей поступление выручки на счет налогоплательщика в российском банке; грузовой таможенной декларации с отметками российских таможенных органов, производивших таможенное оформление товаров и выпустивших экспортируемые товары; копии товаросопроводительных документов (товарно-транспортной накладной, коносамента и т.п.).

Начисление НДС по ставке 0% в связи с подтверждением факта экспорта товаров в установленный срок в бухгалтерском учете не отражается.

При непредставлении в течение 180 дней необходимых документов в налоговый орган моментом реализации товаров будет считаться день их отгрузки с начислением НДС по обычной ставке. В этом случае начисление и уплата в бюджет НДС отражаются в соответствии с письмом Минфина России от 27 мая 2003 г. N 16-00-14/177 следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к возмещению" Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к начислению" (на сумму начисленного НДС)

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к начислению"

Кредит счета 51 "Расчетные счета" (на сумму уплаченного в бюджет НДС).

Если экспортер представит впоследствии в налоговый орган необходимые документы и получит разрешение на возмещение НДС из бюджета, составляется следующая бухгалтерская запись:

Дебет счета 51 "Расчетные счета"

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к возмещению".

При неподтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0% сумма невозмещенного налога списывается на увеличение прочих расходов (в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" с кредита счета 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС при экспорте товаров", аналитический счет "НДС к возмещению").

Учет экспортных операций с участием посредника. Порядок учета экспортных операций с участием посредника зависит от характера договора, заключенного между экспортером и посредником. При заключении договора поручения посредник заключает контракт от имени и за счет экспортера, но сам в исполнении контракта участия не принимает. У экспортера в этом случае бухгалтерский учет экспортных операций осуществляется в обычном порядке.

При заключении договора комиссии посредник заключает контракт с иностранным покупателем от своего имени, но за счет экспортера. Комиссионер в этом случае выступает в роли продавца. Он отражает в учете операции по расчетам с иностранными покупателями и операции по расчетам с комитентом. Учет поставок экспортного товара и его продажа в учете комиссионера не отражаются, поскольку право собственности на товар к посреднику не переходит.

Все расходы комиссионера по исполнению им поручения возмещаются ему комитентом. При получении комиссионного вознаграждения в иностранной валюте комиссионер производит обязательную продажу части валютной выручки. По исполнении поручения комиссионер представляет отчет комитенту.

Комитент отражает в бухгалтерском учете все операции по отгрузке и продаже экспортного товара, а также операции расчета с комиссионером.

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта НДС взимается по ставке 0%. Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров через комиссионера в налоговый орган должны быть представлены следующие документы: договор комиссии или поручения (копии договора или поручения); контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт; выписка банка (ее копия), подтверждающего фактическое поступление выручки от иностранного лица; грузовая таможенная декларация с отметками российских таможенных органов; копии транспортных и иных документов с отметками таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы Российской Федерации; копии счетов-фактур, счетов-проформ, полученных собственником экспортируемых товаров от продавца экспортируемых товаров.