Предмет и метод судебно-бухгалтерской экспертизы

Большинство нарушений финансово-экономического законодательства находят свое отражение в бухгалтерском учете. Для расследования хозяйственных преступлений необходимы специальные знания в области бухгалтерского учета. Поэтому обширный класс экономических экспертиз, объектом кот являются бухгалтерские документы и регистры, традиционно относится к судебно-бухгалтерской экспертизе (СБЭ). Под термином судебно-бухгалтерской экспертизы понимается процессуальная форма исследования первичных бухгалтерских документов, учетных регистров и финансовой отчетности предприятия с целью решения широкого круга экономических вопросов, возникающих при расследовании хозяйственных преступлений и рассмотрении хозяйственных споров в суде. СБЭ не существует вне уголовных и гражданских дел. СБЭ характеризуется процессуально-правовым и финансово-хозяйственным содержанием.

Следователь обращается к судебно-бухгалтерской экспертизе в случаях, когда без нее другими средствами не могут быть решены возникшие по делу вопросы. Обладание следователем, прокурором, судом специальными бухгалтерскими знаниями не освобождает их от назначения в необходимых случаях этой экспертизы.

Цель ее состоит в установлении фактических данных, доказательств.

Деятельность эксперта-бухгалтера регламентируется уголовно-процессуальным и гражданско-процессуальным законодательством.

Сущность судебно-бухгалтерской экспертизы связана с ее процессуальной стороной, которая обеспечивает объективность проведения экспертизы, должный подбор экспертов, научную обоснованность их выводов и исправление ошибок, если они допущены. Если нарушаются процессуальные условия, она теряет характер процессуального способа сбора доказательств.

Работа эксперта-бухгалтера состоит из исследования документов, представленных ему следователем или судом и составления заключения.

Среди основных задач, разрешаемых судебными экспертами, можно выделить следующие классы:

- задачи, связанные с идентификацией объектов. Например, установление должностного лица, ответственное за совершение и документальное оформление незаконной хозяйственной операции;

- диагностические задачи – состоят в выявлении механизма события, установления времени, способа и последовательности действий, приведших к правонарушению, качественных и количественных характеристик совершенных деяний. Например, раскрытие механизма хищения товарно-материальных и денежных средств, расчет суммы причиненного ущерба;

- задачи, связанные с экспертной профилактикой, т. е. деятельностью по выявлению обстоятельств, способствующих совершению преступлений (правонарушений) и разработке мероприятий по их устранению. Например, разработка на основе экспертного исследования рекомендаций по совершенствованию первичного учета товарно-материальных ценностей и организации контрольных проверок отдельных групп материалов с целью обеспечения их сохранности на складах и в кладовых предприятия.

Наиболее характерными вопросами, решаемыми судебно-бухгалтерскими экспертизами, являются:

1. проверка и установление факта и размера недостачи, денежных средств, времени и места недостач;

2. проверка обоснованности списания материалов, готовой продукции, товаров;

3. определение перерасхода фонда заработной платы, смежных ассигнований, банковских ссуд;

4. определение размера приписок о объемах производства;

5. определение соответствия современных операций нормам закона;

6. определение отрицательных экономических последствий совершенных злоупотреблений и их объема;

7. определение размера материального ущерба, причиненного должностными лицами в результате свершенных нарушений;

8. определение правильности или ошибочности методики учета, проведения дополнительной ревизии;

9. выявление нарушений правил учета и отчетности;

10. установление условий, способствовавших совершению злоупотреблений;

11. установление состояния расчетов между предприятиями при рассмотрении судом или арбитражем гражданского спора;

12. разработка предложений, направленных на борьбу со злоупотреблениями.

Большинство задач судебно-бухгалтерской экспертизы являются ситуационными, т. е. комплексными. При их решении эксперт должен ответить на ряд вопросов, среди которых могут быть следующие:

· имеются ли в представленных учетных регистрах изменения в составе счетов или содержании счетных записей, создавших возможность устранения в учете дебиторской и кредиторской задолженности;

· содержатся ли в главной книге противоречивые счетные записи;

· за счет каких хозяйственных операций была занижена сумма налогооблагаемой прибыли, полученная организацией в отчетном (налоговом) периоде;

· повлекло ли занижение (завышение) себестоимости продукции неправильное отражение на счетах затрат; если да то какое;

· усматриваются ли в записях по счету 90 «Себестоимость реализации» признаки неотражения или частичного отражения операций по реализации продукции (работ, услуг), продаже товаров, основных средств и других активов; если да, то как это повлияло на налогообложение;

· допущены ли в системе счетных записей, отражающих расчетные операции по заработной плате, отступления от правил учета, в чем они выразились и как повлияли на величину учетного остатка;

· каким образом были завышены конкретные статьи затрат; каков механизм искажения счетных записей;

· искажены ли в учете данные, отраженные на счетах 44 и 79, если да, то каков механизм искажения;

При наличии в материалах дела бухгалтерских документов с записями так называемого «чернового» характера может возникнуть необходимость сопоставить их с записями официального бухучета. При этом эксперт должен ответить на следующие вопросы:

· соответствуют ли представленные на экспертизу счетные записи требованиям нормативных документов;

· к какому виду счетных записей относятся данные, содержащиеся в деле;

· по какой группе счетных записей обнаруживаются расхождения с документами, присутствующими в деле, и на какую сумму;

· имеют ли представленные на исследование материалы записи, тождественные данным бухучета;

· каковы тип и вид учетных данных, тождественных данным по делу: отражением каких хозяйственных операций являются представленные на исследование записи;

· составлены ли представленные записи лицом, имеющим навыки ведения бухучета и отчетности.

Ответы на экспертные задачи посредством реконструкции могут воссоздавать отдельные отсутствующие в учетных документах показатели (записи) или корректировать значение показателей, искаженные в процессе ведения учета. При производстве судебно-бухгалтерской экспертизы могут решаться также вопросы профилактического характера, например, какие недостатки в ведении учета могли способствовать сокрытию или совершению преступления?

Судебно-бухгалтерская экспертиза считается назначенной со дня вынесения соответствующего определения суда или постановления судьи, лица, производящего дознание, следователя или прокурора. После этого к делу подключается эксперт-бухгалтер.

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются отраженные в документах хозяйственные операции, которые стали объектом расследования или судебного разбирательства и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокурором или судом.

Приемы, составляющие метод СБЭ делятся на две группы: общей и частной методики судебно-бухгалтерских экспертиз.

Приемы общей методики применяются при исследовании материалов различных дел, независимо от характера расследуемого преступления, отрасли народного хозяйства, так как ряд злоупотреблений одинаково отражены в бухгалтерском учете (хищение наличных денег, товаров, материалов).

Применение частных приемов объясняется особенностями преступления, местом их совершения, документированием и учетом операций, применяемых на данном предприятии (например хищения в общепите и в сельском хозяйстве осуществляются различными способами).

СБЭ использует формальную и арифметическую проверку, логический контроль возможности выполнения учетом его контрольных защитных функций (превентивная, следообразующая, охранительная), встречную проверку документов и записей, способ обратного счета, метод взаимного контроля.