Принудительное исполнение налоговой обязанности

НК подразделяет принудительное исполнение налоговой обязанности в зависимости от того, кто является её субъектом:

ü ст.46, 47 НК регламентирован порядок принудительного исполнения налоговой

обязанности организацией

ü ст.48 НК – физическим лицом.

Применительно к организации процедура принудительного исполнения налоговой обязанности детализируется в различных статьях в зависимости от того, за счёт каких средств исполняется эта обязанность:

ü за счёт безналичных денежных средств, находящихся на счетах организации (ст.46 НК)

ü иного имущества организации (ст.47 НК).

В отношении организации решение о взыскании недоимки и пени принимается без обращения в суд (т.е. в бесспорном порядке), процедура инициируется самим налоговым органом. Однако согласно ст.46 НК налоговый орган обязан соблюсти так называемую «предварительную процедуру», т.е. направить организации требование по уплате налога.

Направление требования по уплате налога является отправной точкой – от этой даты отсчитывается срок, в течение которого возможно принять решение о бесспорном взыскании денежных средств с организации. Максимальная величина этого срока составляет 60 дней – в течение этого срока налоговый орган вправе принять решение о бесспорном взыскании налога.

Этот срок не является пресекательным, т.е. не прекращает право налогового органа на принудительное взыскание налога. Однако если этот срок пропущен налоговым органом, меняется процедура взыскания – по истечении этого срока налоговый орган обязан будет обратиться в суд.

НК не устанавливает в принципе срок давности для обращения в суд налогового органа.

В прежней редакции закона «Об основах налоговой системы в РФ» (до вступления в силу части первой НК) был установлен 6-летний срок для подобных действий налогового органа. В настоящее время для заполнения этого пробела предлагается воспользоваться правовыми позициями Конституционного суда, который при рассмотрении дело применении некоторых положений Таможенного кодекса, формулировал мнение о том, что пока срок не установлен, предлагается использовать 3-летний срок давности.

Когда речь идёт об обращении взыскания по неуплаченному налогу самого принятия решения о взыскании недостаточного, чтобы его исполнить. В соответствующий банк, где находятся счета организации-должника, налоговый орган обязан направить инкассовое поручение. Инкассовое поручение – это тот документ, на основании которого осуществляется взыскание денежных средств со счёта налогоплательщика в банке.

Банк несёт ответственность за своевременное и полное исполнение инкассового поручения (ответственность банка предусмотрена и в гл.18 НК).

Т.е. для взыскания налоговых долгов с организации необходимо наличие:

1) решения налогового органа о принудительном взыскании

2) инкассового поручения.

В судебной практике применяются требования о признании решения налогового органа о принудительном взыскании недействительным, иногда оспаривается и инкассовое поручение (инкассовое поручение может оспариваться в тех случаях, когда налоговым органом не было в надлежащем порядке принято и направлено налогоплательщику требование об уплате налога).

Сейчас можно оспорить неправомерные действия по взысканию налогового органа, если они имели место.

Когда ставится вопрос об оспаривании инкассового поручения – речь идёт о признании инкассового поручения неподлежащим исполнению.

Эти формулировки не вполне вписываются в действующее процессуальное законодательство. Главы 19 – 20 НК предусматривают 2 основных предмета оспаривания: действия налогового органа и решение о принудительном взыскании налоговых долгов.

Ст.47 НК раскрывает процедуру принудительного исполнения налоговой обязанности, когда не удалось исполнить обязанность за счёт денежных средств, находящихся на счетах организации – это основание для обращения взыскания на иное имущество организации (кроме денежных средств). Обращение взыскания на имущество организации оформляется отдельным решением. НК не столь детально описывает эту процедуру. В данном случае действуют общие нормы закона «Об исполнительном производстве». Решение налогового органа получает силу исполнительного листа и судебные приставы-исполнители должны его исполнить.

НК вносит и некоторые уточнения в части процедуры исполнения налогового решения. В ст.47 НК установлена очерёдность (в каком порядке осуществляется взыскание, обращённое на имущество; градация имущества и проч.).

Когда у налогоплательщика в банке имеется не простой расчётный счёт, а депозит (т.е. средства размещены на срочном договоре под какой-либо процент) – в ст.46 НК налоговому органу не дано право производить взыскание с депозитных счетов или требовать расторжения договора. В этом случае налоговый орган имеет возможность по истечении срока этого договора обратить взыскание как на средства, находящиеся на счёте, так и на начисленные проценты.

НК устанавливает, что гражданско-правовой договор (например, договор аренды)

не является препятствием для его расторжения по требованию налогового органа и обращения взыскания на то имущество, которое было арендовано у должника.

Эти процедуры действуют в отношении организации-налогоплательщика и налогового агента. Согласно ст.60 НК они могут быть применены и в отношении банка, осуществляющего перечисления сумма налога в бюджет, но не выполнившего свою обязанность. Если налогоплательщик дал банку платёжное поручение, но банк не выполнил его, то по ст.46, 47 НК налоговый орган вправе применить санкции в отношении банка.

В отношении физических лиц взыскание суммы задолженности и пени осуществляется лишь в судебном порядке. Соответствующие действия (обращение налогового органа в суд) могут быть предпринято в течение 6 месяцев с момента истечения срока для исполнения налогового требования. Если налоговый орган пропустил этот срок, то он теряет возможность по взыскании недоимки с физического лица (этот срок является пресекательным и не подлежит восстановлению).

Предположим: подаётся налоговая декларация по доходам физического лица (до 31 апреля). Срок для федеральной проверки декларации составляет 3 месяца. Если налоговая обязанность не исполнена, направляется налоговое уведомление – для его исполнения налогоплательщику предоставляется 30 дней (если оно направлялось).

Т.о., если налоговый орган пропустил срок (3 месяца для проверки налоговой декларации + 6 месяцев с момента истечения срока для исполнения налогового требования), то он теряет возможность по взыскании недоимки с физического лица.

См. Обзор практики Высшего арбитражного суда от 17 марта 2003 года.

Ст.48 НК одновременно регламентирует порядок взыскания, направленного как на денежные средства, так и на иное имущество физического лица. Причина этого связана с тем, что в любом случае принудительное исполнение налоговой обязанности в отношении физического лица осуществляется на основании судебного решения и порядок его исполнения регулируется законом «Об исполнительном производстве» (это уже сфера регулирования иной отрасли законодательства).

Отдельный порядок исполнения налоговой обязанности устанавливается в том случае, если

ü организация находится в состоянии ликвидации

ü организация находится в состоянии реорганизации

ü когда физическое лицо признаётся безвестно отсутствующим или недееспособным.

Порядок исполнения налоговой обязанности, когда организация находится

в состоянии ликвидации

НК не предусматривает какой-либо возможности для субсидиарной ответственности учредителей или участников. НК отсылает к гражданскому законодательству.

Гражданское законодательство позволяет поставить вопрос о субсидиарной ответственности в следующих случаях:

ü это может вытекать из организационно-правовой формы юридического лица

(по долгам учреждения будет отвечать собственник)

ü когда материнское хозяйственное общество даёт обязательные для исполнения

указания дочернему обществу – появляется основание для его субсидиарной ответственности.

Ч.1 ст.49 НК содержит специальное указание на необходимость применения правил гражданского законодательства. В ст.49 НК допущена неточность: ссылка дана лишь на случаи, предусмотренные гражданским законодательством. Закон «О несостоятельности (банкротстве)» вряд ли можно отнести к гражданскому законодательству, однако он тоже предусматривает случаи возможности субсидиарной ответственности (в том числе и по налоговым долгам).

Порядок исполнения налоговой обязанности, когда организация находится

в состоянии реорганизации

Ст.50 НК содержит совокупность правил исполнения налоговой обязанности при реорганизации юридического лица.

Понятие «юридическое лицо» (а не «организация») употреблено потому, что организация распространяется также на филиалы и представительства, а их реорганизация не имеет в данном случае правового значения.

В НК отмечаются правовые последствия всех возможных форм реорганизации:

ü преобразование юридического лица фактически не оказывает какого-либо влияния на порядок исполнения им налоговых обязанностей

ü слияние двух юридических лиц влечёт так называемое «налоговое правопреемство» (вновь возникшее юридическое лицо становится правопреемником прежних)

ü разделение юридического лица

Появляется два правопреемника по налоговым долгам. Доли правопреемства определяются в соответствии с разделительным балансом. Налоговые долги – это не гражданско-правовая задолженность => возникает вопрос: вправе ли учредитель или иной орган реорганизованного юр. лица свободно распределить задолженность между вновь появившимися юр. лицами? Распределение долгов должно происходить пропорционально распределённым активам.

Действует правило (призванное обеспечить интересы бюджета): если разделительный баланс не позволяет определить, кто является должником по соответствующему налогу, то считается, что ответственность по соответствующим налоговым долгам вновь возникшие юридические лица несут солидарно. Понятие солидарности в НК не раскрывается. Требование налогового органа могут быть предъявлено любому из должников в любом объёме.

ü выделение юридического лица

Выделяемое юридическое лицо не является правопреемником по налогам.

В отношении разделения и выделения юридического лица действует правило: в том случае, если налоговый орган докажет, что реорганизация юр. лица была произведена с целью уклонения от уплаты налогов, и невозможно исполнить налоговую обязанность за счёт активов, оставшихся у правопреемника, то налоговый орган получает право требовать солидарного исполнения налоговой обязанности всеми юр. лицами.

Понятие, содержание, формы и виды налогового контроля.

1. ПОНЯТИЕ И СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

1.1 Понятие и виды налогового контроля

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса РФ «налоговый контроль определяется как деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ».

Данное определение в законодательство было введено в 2006 году Федеральным Законом «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования»[4]; ввиду отсутствия дефиниции налогового контроля до 2006 года и в настоящее время продолжают существовать множество его доктринальных определений.

Так, с точки зрения роли и значения налогового контроля в процессе налогообложения такой контроль рассматривается как этап налогообложения[5], по составу он отождествлялся с совокупностью мер государственного регулирования[6], по роли и значению в системе государственного контроля его характеризовали как направление[7]. В системе управления налоговый контроль определялся как государственный институт[8]. По своему предмету он относится к такому виду государственного контроля, как контроль за законностью и целесообразностью[9].

Исходя из содержания упомянутых выше определений, можно сделать вывод, что налоговый контроль рассматривается как государственный, однако некоторые авторы указывают на возможность проведения контроля за соблюдением налогового законодательства в рамках внутреннего контроля деятельности лица (внутрихозяйственного контроля), а также в процессе осуществления аудиторской проверки, что относится к разновидностями негосударственного финансового контроля.

Основываясь на нормах Налогового кодекса РФ и на доктринальных определениях попробуем в данном разделе курсовой работы дать понятие налогового контроля.

Итак, «Налоговый контроль является составной частью финансового контроля и одним из видов государственного контроля»[10].

Выделяются два виды финансового контроля: финансово-бюджетный контроль, который охватывает государственные финансы как единое целое, в основном включает различного рода контрольные мероприятия в рамках непосредственно бюджетного процесса, и финансово-хозяйственный контроль, охватывающий деятельность отдельных субъектов хозяйствования (или экономических единиц), выражается в проверках и ревизиях финансово-хозяйственных операций экономических субъектов. «С учетом этого налоговый контроль, предметом которого является своевременность и полнота уплаты налогов и сборов организациями и физическими лицами, следует отнести к финансово-хозяйственному контролю»[11].

Налоговый контроль относится к общегосударственному финансовому контролю, то есть осуществляются органами государственной власти и управления, к которым относятся Государственная налоговая служба Российской Федерации, Государственный таможенный комитет Российской Федерации, Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации и иные органы, им подведомственные; и направлен на объекты, подлежащие контролю независимо от их ведомственной подчинённости.

Сущность налогового контроля выражается в «контроле налоговых органов за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты (перечисления) налогов (сборов)»[12]. Таким образом, «объект налогового контроля – отношения, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов»[13].

Однако, «Налоговый контроль – это цель, а мероприятия налогового контроля – средства достижения данной цели»[14].

К данным мероприятиям следует относить налоговые проверки; получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и в иных формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

По-другому мероприятия налогового контроля можно назвать формами налогового контроля, им отдельно будет посвящен раздел во второй главе курсовой работы.

Необходимо указать и основные задачи налогового контроля:

· обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет и государственные внебюджетные фонды;

· предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах;

· наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах.

Исходя из вышесказанного можно дать следующее определение налогового контроля. Налоговый контроль – специализированный финансовый контроль со стороны государственных органов за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей юридическими и физическими лицами, проводимый посредством налоговых проверок; получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и в иных формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Что касается видов налогового контроля, то в «рамках Налогового кодекса Российской Федерации о них не сказано ни слова»[15], поэтому классификация многообразна и учеными проводится на различных основаниях.

1) В зависимости от времени проведения налогового контроля

выделяется предварительный, текущий (оперативный) и последующий налоговый контроль.

Предварительный контроль «предшествует совершению проверяемых операций, поэтому позволяет предупредить нарушение финансового законодательства и выявить еще на стадии прогнозов и планов дополнительные финансовые ресурсы, пресечь попытки нерационального использования средств»[16];

Текущий (оперативный) контроль является «частью ежедневной работы налоговых органов и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки правильности отражения различных операций и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, представляемых плательщиками»[17];

Последующий контроль «сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период на основе анализа отчетов и балансов, а также путем проверок и ревизий непосредственно на месте: на предприятиях, в учреждениях и организациях. Последующий контроль осуществляется прежде всего методом документальной проверки, который характеризуется углубленным изучением финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и позволяет вскрыть имеющиеся недостатки» [18].

2) По характеру контрольных мероприятий налоговый контроль можно разделить на плановый и внезапный.

В первом случае контроль подчинен определенному планированию, а во втором – осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающим следует признать плановый контроль.

3) Исходя из метода проверки документов налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочны.

Сплошная проверка основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, тогда, когда выборочная проверка предусматривает проверку части первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев. В случае, если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства или злоупотребления, то проверяющим предписывается на данном участке деятельности предприятия провести сплошную проверку

4) По месту проведения налоговая проверка делится на камеральную и выездную.

Отличие этих форм заключается в месте проведения проверок, так, согласно ст. 88 и по смыслу ст. 89 НК Российской Федерации камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными – проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика.

Однако, камеральная и выездная проверка относятся к формам налогового контроля, чему в данной работе будет посвящена отдельная глава, где они и будут разобраны более подробно.

5) Налоговый контроль можно классификация в зависимости от субъектов налогового контроля на:

· контроль налоговых органов: Государственная налоговая служба Российской Федерации, государственные налоговые инспекции по субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям;

· контроль таможенных органов: Государственный таможенный комитет Российской Федерации и иные таможенные органы Российской Федерации;

· контроль органов государственных внебюджетных фондов;

· контроль финансовых органов;

· контроль федеральных органов налоговой полиции: Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации, органы федеральной службы налоговой полиции по субъектам Российской Федерации и местные органы налоговой полиции;

· контроль иных контролирующих и правоохранительных органов.

6) По периодичности проведения налогового контроля различаются первоначальный и повторный.

Первоначальными контрольные мероприятия признаются проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые за год. Повторность же возникает в том случае, когда в течение календарного года осуществляется две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период.

Принципы налогового контроля

Принципы налогового контроля – «закрепленные в налоговом законодательстве руководящие начала и идеи, выражающие сущность налогового контроля и определяющие организацию и эффективное осуществление налогового контроля, которыми должны руководствоваться субъекты налогового контроля при осуществлении ими контрольных мероприятий в сфере налогообложения»[19].

1. Принцип законности

Принцип законности «означает, во-первых, необходимость строгого соблюдения требований предписаний законодательных актов и основанных на них предписаний иных правовых актов всеми участниками отношений, возникающих в процессе финансовой деятельности»[20], а, во-вторых, «устанавливается запрет произвола, «самовольное» принятие решений, без учета критериев и общепринятых представлений о справедливости»[21].

В рамках налогового контроля принцип законности проявляется, в том, что, согласно ст. 1 Налогового Кодекса РФ, полномочия налоговых и таможенных органов, а также формы и методы налогового контроля, его регулирование устанавливаются исключительно Налоговым кодексом РФ.

Кроме того, согласно ст. 32 на налоговые органы возлагается обязанность осуществлять контроль за соблюдением налогового законодательства и принятых в соответствии с ним нормативных актов.

2. Принцип юридического равенства.

Данный принцип закрепляется в Конституции РФ в ст. 19 и заключается в том, что все равны перед законом и судом и недопустимо какое-либо ограничение в правах по признакам социальной, расовой, национальной, языковой или религиозной принадлежности.

«Данный принцип закрепляется и в Налоговом Кодексе РФ в ст. 3, которая также не допускает какую-либо дискриминацию в налоговой сфере по социальным, расовым, национальными иным критериям и и говорит о формально – юридическом равенстве налогоплательщиков перед законом и судом, о равенстве их правовых статусов»[22], что означает запрет на установление дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (за исключением таможенных пошлин), а также в зависимости от того, кто является налогоплательщиком или покупателем товаров, работ или услуг (ст. 353 НК РФ).

В рамках налогового контроля необходимо сказать, что по принципу юридического равенства также ни одна организация не может быть освобождена налоговыми органами от проведения в отношении нее мероприятий налогового контроля и предполагает единство форм, методов проведения налогового контроля, применяемых на всей территории России.

3. Принцип соблюдения прав человека и гражданина.

Конституция РФ провозгласила, что человек, его права и свободы являются высшей ценностью и должны соблюдаться всеми государственными органами и организациями (ст. 2).

Данный принцип хорошо проявляется через «призму» права на судебную защиту, так как «право на правосудие – есть основная гарантия, предоставляемая гражданину для реализации свобод и всего того, что связано с этой реализацией (а именно: защиты личности, имущественных прав, законных интересов и др.)»[23],в случае нарушения его прав и свобод государственными органами, органами местного самоуправления, учреждениями, предприятиями, общественными объединениями или должностными лицами, государственными служащими.

Данный принцип универсален, является основным для всех отраслей Российской Права, поэтому, применительно к Налоговому контролю также необходимо говорить о приоритете прав и свобод человека в деятельности налоговых органов, организаций. Также в рамках принципа соблюдения прав человека и гражданин можно говорить о таком принципе налогового контроля, как принцип защиты прав налогоплательщика, который гарантируется на любом этапе проведении мероприятий налогового контроля. Контролируемые субъекты могут обжаловать действия и акты налоговых органов на любой стадии осуществления контрольной деятельности.

4. Принцип гласности.

Принцип гласности означает открытую и доступную для всех организаций и граждан деятельность государственных органов, а также возможность получения информации.

В сфере налогового контроля принцип гласности реализуется, в частности, при официальном опубликовании сведений о действующих на территории России налогах и сборах (ст. 16 НК РФ) и при исполнении налоговыми органами своих обязанностей по информированию налогоплательщиков о действиях налоговых органов, по даче разъяснений о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов (ст. 32 НК РФ).

Противоположным принципу гласности можно соотнести Принцип соблюдения налоговой тайны.

5. Принцип соблюдения налоговой тайны

Данный принцип соответствует требованиям соблюдения специального режима доступа к сведениям о налогоплательщике, полученным должностными лицами уполномоченных контрольных органов. Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, определенных в ст. 102 НК РФ. Налоговая тайна не подлежит разглашению должностными лицами уполномоченных органов, привлекаемыми специалистами, экспертами, переводчиками за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом

Устанавливается запрет разглашения следующих «видов, (разновидностей) тайн: государственную, служебную, коммерческую, банковскую, нотариальную, аудиторскую, адвокатскую, налоговую тайну и тайну страхования»[24].

5. Принцип ответственности.

Заключается в том, что «к лицу, совершившему правонарушение, применяются меры налоговой, административной и иной ответственности, наступающей за нарушение правил поведения в сфере налоговых отношений»[25]. Естественно, что данный принцип является основополагающим для института ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Все виды налоговых правонарушений и меры ответственности за их совершение установлены в гл. 16 Налогового Кодекса РФ, также в КоАП РФ.

Наряду с данным принципом необходимо отметить и принцип презумпции невиновности налогоплательщика

6. Принцип презумпции невиновности налогоплательщика

«Принцип презумпции невиновности налогоплательщика – новелла российского налогового законодательства.

Во-первых, каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда.

Во-вторых, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика, возлагается на налоговые органы.

В-третьих, все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу»[26].

7. Принцип независимости.

В настоящее время налоговые органы РФ представляют собой организованную государством единую централизованную систему контрольных органов, объединенную в самостоятельное федеральное министерство, призванную реализовывать интересы государства в сфере налогообложения и независимую от каких-либо организаций или физических лиц.

Органы, осуществляющие налоговый контроль, приведены в ст. 38

Налогового Кодекса Российской Федерации, это:

· налоговые органы: Государственная налоговая служба Российской Федерации, государственные налоговые инспекции по субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям;

· таможенные органы: Государственный таможенный комитет Российской Федерации и иные таможенные органы Российской Федерации;

· органы государственных внебюджетных фондов;

· финансовые органы;

· федеральных органы налоговой полиции: Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации, органы федеральной службы налоговой полиции по субъектам Российской Федерации и местные органы налоговой полиции;

· иные контролирующие и правоохранительные органы.

Все вышеуказанные органы, осуществляющие налоговый контроль, исполняют возложенные на них задачи во взаимодействии между собой и с другими государственными органами.

8. Принцип планомерности.

Под принципом планомерности подразумевает, что любая контрольная деятельность, для которой характерно ее постадийное осуществление, всегда должна быть тщательно подготовлена, а конкретные действия по проведению контроля должны быть соотнесены с временными рамками их осуществления.

Данный принцип призван обеспечивать более эффективное выполнение разработки на основе постепенного наращивания функциональных возможностей контроля, что позволит своевременно корректировать разработку и на каждом последующем этапе оценивать целесообразность использования решений, принятых на изначальном этапе.

9. Принцип объективности и достоверности.

Данный принцип обеспечивает обоснованность и достоверность аналитических оценок для целенаправленного контроля, а также снижения степени субъективности при принятии решений налоговым инспектором.

Теперь подведем итог к первому разделу «Понятие и содержание Налогового контроля» курсовой работы:

Я дала определение понятию налоговый контроль – как специализированный финансовый контроль со стороны государственных органов за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей юридическими и физическими лицами, проводимый посредством налоговых проверок; получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и в иных формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Определила объект, субъект, цели, задачи и содержание налогового контроля,

Во втором подразделе я попыталась раскрыть основные принципы, положения, на основе которых осуществляется налоговый контроль, к ним относится: принцип законности, юридического равенства, соблюдения прав человека и гражданина, независимости, презумпции невиновности налогоплательщика, ответственности, соблюдения налоговой тайны, гласности, защиты прав налогоплательщика, планомерности, объективности и достоверности и другие.

2. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

2.1 Формы налогового контроля

«Форма контроля – это способ конкретного выражения и организации контрольных действий»[27], относительно к налоговому контролю, форму можно определить как «регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления и формального закрепления результатов мероприятий налогового контроля, представляющих собой единую совокупность действий уполномоченных органов по выполнению конкретной задачи налогового контроля»[28].

· В ст. 82 Налогового Кодекса указываются следующие формы налогового контроля:

· налоговые проверки;

· получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

· проверки данных учета и отчетности;

· осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

· другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и т.д.).

Также многие ученые к методам налогового контроля как в форме государственного финансового контроля, к примеру, В.В. Бурцев, И.И. Кучеров, относят «ревизию, проверку, надзор, экспертизу нормативно-правовых актов и иных документов (включая касающиеся государственных программ, международных договоров и т.п.), в том числе их проектов», что, в настоящее время подвергается большим спорам, так, О.А. Ногина полагает, что «ревизия и надзор не могут быть формами контроля. Объектом налогового контроля являются денежные отношения публичного характера, для которых не характерна какая-либо «деятельность», охватываемая ревизией».

Однако все авторы сходятся в одном – «налоговые проверки являются основной, наиболее эффективной формой контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах»[29]

Налоговая проверка – это процессуальное действие налогового органа по контролю «за своевременностью, полнотой и правильностью выполнения налогоплательщиком своих обязанностей»[30]. Налоговая проверка «осуществляются посредством сопоставления отчетных данных налогоплательщиков с фактическим состоянием его финансово-хозяйственной деятельности»[31]

В соответствии с Налоговым Кодексом налоговые проверки проводятся налоговыми органами и таможенными органами, но только в отношении налогов, подлежащих уплате при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Выделяются различные виды налоговых проверок. В данной работе будет рассмотрена классификация на основании объема проверяемой документации и места проведения налоговой проверки, по которой выделяются 2 вида налоговой проверки:

· камеральная налоговая проверка;

· выездная налоговая проверка.

Камеральная налоговая проверка – «это проверка представленных

налогоплательщиком налоговых деклараций и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также проверка других имеющихся у налогового органа документов о деятельности налогоплательщика, проводимая по месту нахождения налогового органа»[32].

Сущность камеральной налоговой проверки заключается в следующем:

· контроль за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства;

· выявление и предотвращение налоговых правонарушений;

· взыскание сумм неуплаченных или не полностью уплаченных налогов по выявленным нарушениям;

· привлечение виновных лиц к налоговой и административной ответственности за совершение преступлений;

· подготовка информации для обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

Камеральная налоговая проверка делится на 3 вида:

· Формальная проверка – «проведение внешнего осмотра документов, в ходе которого проверяется наличие в нем всех необходимых реквизитов, каких-либо посторонних записей, пометок»[33], проверку наличия всех установленных законодательством форм отчетности и документов.

Пример ошибок, которые могут быть найдены при проведении формальной проверки: «отсутствие каких-либо реквизитов (данных одной из сторон правоотношений, печати, подписи, единицы измерения и т.д.) или наоборот, наличие сомнительных реквизитов (наличие подчисток, травлений, подклеек, приписок и других изменений в документе), противоречия между реквизитами документа (формальное несоответствие между штампом и печатью по названию предприятия, например) и др.»[34]

· Арифметическая проверка – это осуществление контроля по правильности подсчета итоговых сумм, отражения количественных и стоимостных показателей. При данной проверке проверяются суммы как по строкам, так и в графах, то есть по горизонтали и по вертикали.

Пример ошибок – завышение или занижение итоговых сумм в графах и по строчкам, дописки штрихов и цифр, как в итоговых суммах, так и в отдельных строчках и колонках

· Нормативная проверка – «это изучение документа на его соответствие действующим законам, нормативным актам, инструкциям, правилам, ОСТам, ГОСТам, ТУ, нормам расхода сырья, правильности применения расценок, ставок налогов и т.д.»[35]

Пример ошибки, который может быть найден при проведении нормативной проверки: - учет молока положено вести в литрах, а материально-ответственные лица, нарушая инструкцию, могут вести его учет в килограммах и получится, что при производстве молочных продуктов (сыра, масла, творога и т.д.) закупается молоко у населения в литрах (в 1 л содержится 1030 г), а списывается в килограммах (в 1 кг содержится 1000 г), что создает излишки продукции в размере 30 г с 1 литра.

Таким образом, посредством «исследования каждого отдельного документа при выявлении нарушения налогового законодательства можно выявить ошибки при определении объекта налогообложения и расчете сумм налога»[36].

Срок проведения камеральной налоговой проверки – три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, которая может подаваться как в письменном, так и в электронном виде[37]. «Налоговый орган не вправе проводить камеральную проверку без декларации на основе иных документов»[38].

Одной из особенностей камеральной проверки является её проведение по месту нахождения налогового органа.

В соответствии со п. 3 ст.88 Налогового Кодекса в случае выявления ошибок, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах и полученным в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок, «но не вправе истребовать дополнительные документы. Представление таких документов – право, а не обязанность налогоплательщика»[39].

В Налоговом кодексе исчерпывающе указаны случаи, когда проверяющие имеют право запрашивать у налогоплательщика документы.

· при использовании налоговых льгот (проверяющие имеют право истребовать только документы, подтверждающие право на льготы);

· при указании налогоплательщиком в декларации по НДС суммы налога, подлежащего возмещению из бюджета (проверяющие вправе запросить только документы, подтверждающие право применения налоговых вычетов);

· при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов;

· если НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представить вместе с подаваемой декларацией документы.

Поэтому «когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов нет»[40].

В соответствии со ст. 87 и 88 НК РФ не разрешается налоговым органам повторно проводить камеральные проверки одной и той же декларации, за исключением подачи налогоплательщиком уточненной декларации[41].

В результате камеральной налоговой проверки могут быть вынесены следующие решения:

1. Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2. решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3. решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, то есть проведения выездных проверок. «Выездная проверка как наиболее трудоемкая форма налогового контроля должна назначаться только в тех случаях, когда возможности камеральных проверок исчерпаны, т.е. в отношении налогоплательщика должны быть проведены контрольные мероприятия, требующие присутствия инспектора непосредственно на проверяемом объекте»[42].

Выездная налоговая проверка – «это проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов на основе анализа документальных источников информации и фактического состояния объектов налогообложения, назначаемая по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа и проводимая на территории (в помещении) налогоплательщика»[43].

Характерной чертой выездной налоговой проверки является место ее проведения – на территории (в помещении) налогоплательщика, однако, если налогоплательщик не может предоставить помещение для проведения проверки, то она проводится в стенах инспекции (п. 1 ст. 89 НК РФ).

Согласно п. п. 1, 2 ст. 89 НК РФ проведение ВНП допустимо лишь в случае принятия и оформления соответствующего решения руководителем налогового органа или его заместителем, в котором обязательно должны содержаться данные налогоплательщика, конкретные проверяемые налоги, проверяемый период, персональные данные проверяющих инспекторов

В соответствии со ст. 87 Налогового Кодекса объектом выездной налоговой проверки являются отчетная документация налогоплательщика по одному или нескольким видам налога за период не более трех календарных лет и текущий календарный год[44].

«Срок проведения – не более двух месяцев; в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность налоговой проверки до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ). Увеличение срока возможно в случаях проведения выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика; получение информации, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушений законодательства о налогах и сборах, требующей дополнительной проверки; форс-мажорные обстоятельства (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка и проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений[45].

Сроки проверки также могут быть продлены до четырех месяцев в случае проверка организации, которая имеет четыре обособленных подразделения и более; и до шести месяцев в случае, когда организация открыла десять и более обособленных подразделений.

Помимо механизма продления выездной налоговой проверки законодатель предусмотрел механизм приостановления проверки. «Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шести месяцев и определяется и оформляется решением руководителем налогового органа исходя из целей, которые должны быть достигнуты в период приостановления проверки»[46].

Перечень оснований для приостановления проверки является закрытым, это (п. 9 ст. 89 НК РФ):

· истребование документов у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента);

· получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

· проведение экспертиз;

· перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Во время приостановления инспекторы не имеют права появляться на территории организации, требовать документы и т.п. Таким образом, приостановление проверки означает прекращение всех контрольных мероприятий, кроме того, которое послужило причиной приостановления — например, экспертизы или встречной проверки.

Срок проведения выездной проверки включает время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого предприятия. Однако в указанный срок не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов и предоставлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. В случае если установленный срок представления документов оказывается слишком коротким и не позволяет исполнить обязанность вовремя (к примеру, представить порядка 11 тыс. листов документов в виде копий, заверенных надлежащим образом)» [47], то необходимо письменно уведомить проверяющих о невозможности исполнения требования в установленный срок, обязательно указав причину, желательно указав сроки ее подачи. Для подтверждения запроса необходимо решение руководитель налогового органа.

Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период.[48]», за исключением случая представления налогоплательщиком уточненной декларации с суммой налога к уменьшению инспекция может назначить повторную выездную проверку[49].

Помимо проверки документов «контролеры на территории налогоплательщика, – осмотр помещений. Но только внешний осмотр. Любые просьбы открыть сейф, включить компьютер и показать программу и подобные незаконны»[50]. Осмотр нужен налоговикам для того, чтобы решить – проводить ли инвентаризацию.

Также в ходе выездной проверки должностные лица, осуществляющие проверку могут осуществить выемку, изъятие документов. Как и при изъятии имущества оформляется протокол, который подписывается инспектором, представителем налогоплательщика и двумя понятыми.

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. После чего составляется акт о выездной налоговой проверки, где производится описание найденных нарушений со ссылками на законы, которые нарушены, а также документы, доказывающие эти нарушения, и предложения проверяющего по устранению недочетов.

«В случае несогласия налогоплательщика с нарушениями, указанными в Акте выездной налоговой проверки, он может в двухнедельный срок представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям»[51].

В результате выездной налоговой проверки могут быть вынесены следующие решения:

1) решение о привлечении налогоплательщика к ответственности;

2) решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности.

Таким образом наглядна видна эффективность налоговых проверок, которые позволяют осуществить непосредственный контроль за полнотой и правильностью исчисления налогов и сборов налогоплательщиком: рассмотреть всю отчётность налогоплательщиков, представляемую в налоговые органы в установленном порядке, сравнить суммы налогов, пени и штрафных санкций, начисленных как самим налогоплательщиком, так и налоговым органом.

Однако, как отмечают многие авторы, максимальной эффективности налоговых проверок как формы налогового контроля можно достигнуть только через очень близкое взаимодействие с другими его формами: получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов, проверки данных учета и отчетности и др.

Большое значение имеет такая форма налогового контроля как учет налогоплательщиков.

В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ постановке на учет в налоговых органах подлежат как организации, так и физические лица по месту нахождения организации, месту нахождения обособленных подразделений организации, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ. Все указанные сведения включаются в единую автоматизированную информационную систему обработки данных налоговой службы и в Единый государственный реестр налогоплательщиков.

«В случае изменения место нахождения или место жительства налогоплательщика, его снятие с учета осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщик состоял на учете. Постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства осуществляется на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту учета.

В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности обособленного подразделения снятие с учета организации по месту нахождения этого подразделения осуществляется налоговым органом по заявлению плательщика в течение 10 дней, но не ранее окончания выездной проверки»[52].

Благодаря учету налогоплательщиков создается «единый информационный ресурс всех субъектов предпринимательской деятельности страны. К этому ресурсу можно обращаться для получения сведений о юридических лицах и предпринимателях»[53]. Таким образом «регистрация и учет налогоплательщиков являются важной формой предварительного налогового контроля»[54].

Все формы налогового контроля находятся в непосредственной взаимосвязи друг с другом и их выполнение должно четко соответствовать установленному законом порядку, иначе могут признать недействительными ненормативные акты контролирующих органов, а иногда и взыскать ущерб, причинённый в результате неправомерных действий уполномоченных лиц.

Следует указать на значительные проблемы в налоговом законодательстве, кусаемых проведения налоговых проверок, осмотра документов, помещения, опроса свидетелей и иных форм налогового контроля. На это указывает обширное количество судебной практики, которая во многих спорных случаях является источником для решения той или иной проблемы, возникающей между субъектами налогового права, так как формулировка Налогового Кодекса не может дать четкого ответа: к примеру, «Правомерно ли доначисление налога по результатам камеральной проверки по другому налогу (ст. 88 НК РФ)? Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. Официальной позиции нет. Есть судебные решения, согласно которым нельзя доначислить налог на основании декларации по другому налогу»[55].

2.1 Методы налогового контроля

Метод налогового контроля можно охарактеризовать как способ осуществления налогового контроля, налогово-контрольных мероприятий. В зависимости от особенностей деятельности органов, осуществляющих контроль, его форм, объекта и цели, оснований возникновения контрольных правоотношений выбираются и конкретные методы для эффективного проведения мероприятия, реализации выбранной формы налогового контроля.

Авторы указывают различные виды методы налогового контроля:

Н.В. Ковалев, М.В. Харламов, а также Ю.Ф. Кваша выделяют в качестве методов налогового контроля «формальную, арифметическую и нормативную проверку, а также встречную проверку и метод взаимного контроля»[56]

Н.А. Щевелева к методам налогового контроля относит «визуальный осмотр, арифметическую и формальную проверку документов, сопоставление данных, выборочные и сквозные методы проверок»[57]

В учебном пособии «Налоговое расследование» коллектив авторов в качестве методов указывает «истребование документов, выемка документов и предметов; осмотр (обследование) помещений и территорий; истребование пояснений от налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов; инвентаризация принадлежащего налогоплательщикам имущества»[58]

На основании вышеуказанных определений и определений других ученых, выведем следующие методы налогового контроля, которые различаются в зависимости от того, является ли налоговый контроль документальным или фактическим.

Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

· формальная, логическая и арифметическая проверка документов;

· сплошное и выборочное наблюдение;

· истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;

· анализ документов»[59].

Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

· допрос свидетелей,

· исследование документов,

· получение объяснений (допрос свидетелей),

· осмотр помещений (территорий) и предметов, инвентаризация,

· вызов на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах;

· сопоставление данных о расходах физических лиц и их доходах,

· экспертиза и экстраполяция.

Формальная, логическая и арифметическая проверка документов:

· Формальная проверка документов подразумевает выявление дефектов в оформлении документов, установления правильности заполнения реквизитов и наличия неоговоренных исправлений, дописок текста и цифр, уточнения подлинности подписей должностных лиц и т.д. Так определяется наличие доброкачественных и недоброкачественных документов;

· Логическая проверка документов позволяет определить объективную возможность и целенаправленность в расходовании денежных средств и материальных ресурсов, реальность взаимосвязей между отдельными хозяйственными операциями. Таким образом возможно выявить сокрытия хищений, приписок выполненного объема работ и другие злоупотребления.

· Арифметическая проверка документов предусматривает проверку правильности выполнения налогоплательщиком отдельных действий и подведение итогов по отдельным документам, при этом происходит повторении тех же арифметических действий, которые были применены при исчислении цифровых данных лицами, составившими тот или иной документ.

Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках. «Данный метод был введен в Налоговый Кодекс Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, заменив понятия встречная проверка,, однако «это вовсе не избавило налогоплательщиков от обязанности предоставлять инспекторам информацию о своих контрагентах».[60]

1. Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках может осуществляться только во время проведения либо выездной, либо камеральной налоговой проверки.

2. «Требовать документы инспектор может только в письменной форме. Направлять налогоплательщику запрос вправе только «своя» налоговая, если такой документ пришел напрямую из налоговой контрагента, то его тоже можно не исполнять»[61].

3. Запрос инспектора должен быть обязательно мотивирован. Закон разрешает налоговикам требовать документы и вне рамок проверки, если имеется «обоснованная необходимость в получении информации». В таком случае в требовании должны быть приведены конкретные обстоятельства, послужившие основанием для направления требования.

4. При запросе должны четко указываться документы (информацию), которые хочет получить инспекция: наименование или реквизиты требуемых документов, либо данные, позволяющие определить сделку, по которой необходимы документы[62].

Допрос свидетеля осуществляет сотрудник налогового органа по месту его пребывания с обязательным занесением в протокол[63]. Свидетелем может считаться любое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, однако, физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством РФ: гражданин право не давать свидетельских показаний в отношении себя, своего супруга и близких родственников. Не подлежат опросу лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, лица, обладающие информацией, полученной в ходе исполнения ими своих профессиональных обязанностей, если подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц и др.

Свидетельские показания можно использовать в качестве доказательства, но их нужно оценивать наряду с другими доказательствами[64].

Допрос также может осуществляться с вызовом в налоговые органы:

· если требуется непосредственная явка налогоплательщика при выявлении в ходе проведения камеральной налоговой проверки (КНП) ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствий сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля (п. 3 ст. 88 НК РФ);

· в случае необходимости вручения либо ознакомления руководителя организации, индивидуального предпринимателя, физического лица или их представителя с документами, составляемыми при проведении выездной налоговой проверки (решения о проведении, о продлении срока проведения, о приостановлении проведения, о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, постановление о производстве выемки документов и предметов, постановление о назначении экспертизы, требование о представлении документов (информации), справка о проведенной выездной налоговой проверке, иные документы);

· при официальном извещении руководителем (заместителем руководителя) налогового органа налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) возможен только в рамках выездной налоговой проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ) или, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра[65].

Пунктом 3 ст. 92 НК РФ предусмотрено, что осмотр производится в присутствии понятых и при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

«Помимо осмотра территорий или помещения проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом, налоговые органы могут проводить осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра»[66].

При этом обязательным является составление протокола, присутствие лица, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель и понятые[67].

Назначение экспертизы регламентируется ст. 95 НК РФ. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

При назначении экспертизы выносится постановление, при этом проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту, знакомиться с заключением эксперта.

Помимо эксперта к проведению экспертизы может привлекаться и специалист, «лицо, обладающее специальными познаниями и навыками и не заинтересованное в исходе дела. Специалист, в отличие от эксперта, не составляет письменного заключения, но мнение специалиста может быть основанием для назначения экспертизы»[68].

При обращении к специалисту налоговые органы должны установить соответствие компетенции привлекаемого лица задачам, выполнение которых требует специальных познаний[69].

Таким образом, мы рассмотрели, что понимается под формой и методом налогового контроля.

Под формой налогового контроля понимается совершение конкретных действий, мероприятий за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов посредством проведения контрольных процедур – проведение налоговых проверок – выездных и камеральных.

Однако «реализация контрольной деятельности происходит лишь путем применения уполномоченными органами соответствующих методов контроля».

Метод налогового контроля – это способы осуществления конкретных действий, мероприятий за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов, от правильного выбора и применения которых зависит эффективность проведения того или иного контрольного мероприятия.

Из вышесказанного следует вывод, что форм и методов налогового контроля – это постоянно взаимодействующие и дополняющие друг друга наиглавнейшие элементы налогового контроля, от которых, на практике зависит эффективность функционирования и решения задач налогового контроля.

ПОНЯТИЕ И СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

Понятие и виды налогового контроля

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса РФ «налоговый контроль определяется как деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ».

Данное определение в законодательство было введено в 2006 году Федеральным Законом «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования»1; ввиду отсутствия дефиниции налогового контроля до 2006 года и в настоящее время продолжают существовать множество его доктринальных определений.

Так, с точки зрения роли и значения налогового контроля в процессе налогообложения такой контроль рассматривается как этап налогообложения2, по составу он отождествлялся с совокупностью мер государственного регулирования3, по роли и значению в системе государственного контроля его характеризовали как направление4. В с