Методика отражения затрат на НИОКР в бухгалтерском учете

К настоящему времени в бухгалтерском учете отсутствует четко определенный порядок отражения затрат на НИОКР. Специальное положение по бухгалтерскому учету затрат на НИОКР Минфином России не утверждено.

Представляется, что в случаях выполнения НИОКР, в результате которых должен быть создан новый вид оборудования, следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утверждено письмом Минфина РФ от 30.12.93 №160), а, например, в случае разработки нового вида материала, который будет использоваться в качестве сырья, – Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утверждено Приказом Минфина России от 09.06.01 №44н).

Одной из особенностей опытно-конструкторских работ является допустимость и возможность получения отрицательного результата, а также то, что при выполнении работ в качестве «сопутствующего» может быть получен и патентоспособный результат.

Таким образом, только после того как в организации будет выполнен определенный объем исследовательских работ и соответственно накоплен определенный объем затрат, можно будет с определенной долей уверенности говорить о характере результата. Следовательно, только на завершающей стадии работ возникает определенность с порядком отражения полученного результата: либо как капитальные вложения, либо как расходы будущих периодов.

Пункт 6 ст. 8 Федерального закона от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определяет необходимость раздельного учета текущих затрат на производство продукции и капитальные вложения.

Как видим, определенность существует только в обязательности отдельного учета затрат, связанных с производством, от остальных затрат организации.

При этом возникает вопрос, связанный с классификацией научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ в качестве текущих или отложенных расходов.

Согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утверждено Приказом Минфина России от 06.05.99 №33н) расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами считаются также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Однако, поскольку научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы ведутся с целью создания новых видов товаров, совершенствования применяемых технологий, которые только после успешного их завершения будут внедрены в производство, экономическая отдача от произведенных затрат предполагается в будущих

Прежде чем приступить к выполнению исследовательских работ, необходимо сформулировать задачи, определить возможные сроки их выполнения, потребность в ресурсах и стоимость работ в целом. В зависимости от финансовых возможностей организации или объективных сроков выполнения работ возможно распределение сметной стоимости на несколько лет.

Для составления технико-экономического обоснования и сметы на выполнение работ можно воспользоваться принципами калькулирования себестоимости научно-технической продукции, изложенными в Типовых методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции (утверждены Миннауки РФ 15.06.94 N ОР-22–2–46). Расходы на НИОКР учитываются по фактически понесенным затратам в соответствии со статьями калькуляции, определенными утверждаемой сметой.

Стоимость выполнения работ по НИОКР будет складываться из затрат на сырье, материалы, энергию, оплату труда и других затрат, связанных с выполнением работ.

В стоимость выполняемых работ могут быть включены и затраты на выполнение части работ сторонними организациями по договорам. Причем такие работы будут включаться в стоимость выполняемого НИОКР после их фактической приемки.

К расходам на НИОКР нужно отнести все затраты, связанные с выполнением этих работ. В состав таких затрат могут входить:

– заработная плата работников, занятых НИОКР (в том числе единый социальный налог);

– суммы, уплаченные в соответствии с договором оказания услуг;

– стоимость материалов, используемых при проведении НИОКР;

– амортизация основных средств и нематериальных активов;

– общехозяйственные расходы;

– другие затраты, непосредственно связанные с выполнением этих работ.

Не относятся к расходам по НИОКР затраты на освоение природных ресурсов, совершенствование технологии или улучшение качества продукции.

До 1 января 2003 года затраты на НИОКР (в зависимости от того, где они применялись) вы могли относить либо на расходы от обычной деятельности, либо на прочие расходы. Теперь же их необходимо учитывать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Для аналитического учета расходов по НИОКР к счету 08 применяются субсчета:

- 08–8 «Расходы на научные исследования»;

- 08–9 «Расходы по опытно-конструкторским работам»;

- 08–10 «Расходы по технологическим работам».

Как отразить расходы по НИОКР? Минфин внес ясность в этот вопрос. Сначала нужно собрать все расходы по дебету субсчета 08–8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»:

ДЕБЕТ 08–8 КРЕДИТ 02, 10, 70, 69…

– начислена амортизация на оборудование, использованное при выполнении НИОКР, отпущены материалы, начислены зарплата работникам, занятым НИОКР, и ЕСН с нее.

После того, как все работы будут завершены и будет получен патент целесообразно оформить заключение, подтверждающее положительный или отрицательный результат, а также возможность дальнейшего применения их в производстве и способ такого использования, в частности возможность патентования.

Таким образом, на основании этого заключения производится дальнейшее отражение затрат на НИОКР.

Типовые проводки по бухгалтерскому учету операций, связанных с формированием расходов по НИОКР, а также с их списанием на расходы по обычным видам деятельности или на внереализационные расходы в рамках действия ПБУ-17.