Я группа. 2 page

Правда, Минфин и арбитражные судьи не поясняют, каким образом следует взыскать налог с иностранной организации в том случае, если доход был перечислен иностранной организации без удержания налога, а контрактом не предусмотрено удержание налога с вознаграждения иностранца.

Кроме того, по мнению Минфина, если налоговый агент не удержал налог с дохода иностранной организации и выплатил ей этот доход полностью, то сумма, которая должна была быть удержана, не может быть отнесена налоговым агентом на расходы при учете перечисленных иностранной организации средств. Такие расходы не могут являться экономически обоснованными (Письмо Минфина России от 14.10.2008 N 03-08-05).

2.5. Зарубежные командировки

В первую очередь обсудим вопросы выдачи средств в подотчет сотруднику для зарубежной командировки.

Если мы обратимся к Закону "О валютном регулировании и валютном контроле", то увидим, что согласно ст. 9 Закона выдача средств в подотчет в валюте является разрешенной валютной операцией, но ст. 14 Закона установлено, что выдача средств должна осуществляться безналичным путем, т.к. в составе разрешенных наличных операций в валюте она не названа.

Получается, что идеально отвечают ограничительным требованиям валютного законодательства корпоративные карты организации, которые выдаются в подотчет командированному работнику.

Кстати, обратите внимание, что новой арбитражной практикой (Постановление Президиума ВАС РФ от 21.09.2010 N 2942/10) установлено, что открытие корпоративного карточного счета требует уведомления налогового органа в течение 7 рабочих дней в соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ. Также об открытии карточного счета организации требуется сообщить в ПФР и ФСС РФ в течение 7 дней согласно п. 1 ч. 3 ст. 28 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ.

Обратите внимание! Если организация заинтересована в выдаче в подотчет наличной иностранной валюты, то:

во-первых, следует помнить об обязанности ее приобретения в уполномоченном банке с обязательным открытием юридическим лицом валютного банковского счета;

во-вторых, несмотря на наличие положительной арбитражной практики в пользу налогоплательщика (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 10840/07), Росфиннадзор продолжает настаивать на незаконности наличной выдачи валюты в подотчет.

Еще один способ наделения сотрудника денежными средствами для зарубежной командировки - это безналичное перечисление валюты с валютного счета организации на валютную пластиковую карту физического лица.

ЦБ РФ не возражает против такого способа выдачи средств - Письмо ЦБ РФ от 24.12.2008 N 14-27/513.

Здесь есть одна тонкость. Рассчитываться в валюте работник будет со своей личной карты, составив после командировки авансовый отчет. Но банк спишет комиссию за снятие валюты. Возможно ли будет учесть для целей налогообложения прибыли эту комиссию? К сожалению, нет. Если бы это была комиссия, связанная с использованием корпоративной карты, то такие комиссии можно учесть в целях налогообложения без ограничений.

Однако комиссию, которая снята с личной банковской карты работника, невозможно будет учесть в налоговом учете юридического лица. Организация вправе в дальнейшем компенсировать затраты работнику. Однако в этом случае, выплачивая премию или материальную помощь, возникнут дополнительные налоги - НДФЛ и страховые взносы.

И наконец, выдача средств в рублях.

Действующее законодательство не запрещает при направлении работника в заграничную командировку выдавать ему аванс в рублях. Однако, по мнению некоторых специалистов, в таких случаях существует риск привлечения организации к административной ответственности за нарушение валютного законодательства.

Риск связан с тем, что налоговые органы рассматривают самостоятельное приобретение работником валюты как приобретение организацией наличной валюты через подотчетное лицо - представителя организации, минуя уполномоченный банк. Такое приобретение организацией наличной валюты:

- является запрещенной валютной операцией в силу ст. ст. 9 и 14 Закона "О валютном регулировании и валютном контроле";

- противоречит Инструкции ЦБ РФ от 16.09.2010 N 136-И. Согласно этой Инструкции операции по обмену могут совершаться только самим физическим лицом, а не представителем организации.

На самом же деле сотрудник покупает валюту от собственного имени, не предъявляя доверенность от компании, а значит, и не представляет последнюю. С того момента, как фирма выдала аванс на командировку, работник действует самостоятельно и может сам решать, где именно обменять рубли на иностранную валюту.

Примечание. Если работник приобретает валюту в банковской организации как самостоятельное лицо, а не как представитель организации, то справку банка лучше в организацию не представлять, но тогда расходы по обмену валюты нельзя будет принять к бухгалтерскому и налоговому учету. А в случае если организация решит все-таки возместить работнику понесенные им расходы, связанные с приобретением валюты, но не подтвержденные справкой банка, то ей как налоговому агенту придется удержать с выплаченной суммы НДФЛ и начислить страховые взносы, так как эта сумма будет являться не компенсацией командировочных расходов, а прочей выплатой, не установленной законодательством.

Перейдем к теме оформления документов по зарубежным командировкам.

Командировочное удостоверение по общему правилу не требуется, а дата пересечения границы подтверждается копией загранпаспорта с отметками о пересечении границы. Исключение - командировки в Белоруссию и Казахстан, с которыми действует соглашение о едином таможенном пространстве, и в этом случае необходимо составить командировочное удостоверение.

Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 установлено, что при пересечении российской границы в день выезда применяется норма суточных для зарубежных командировок, а обратно - норма суточных по территории РФ. По однодневным зарубежным командировкам применяется половинная норма (50%) от обычной нормы суточных по зарубежным командировкам.

На основании авансового отчета все расходы, которые совершены в валюте, бухгалтер обязан, безусловно, пересчитать по курсу валюты на дату утверждения авансового отчета (ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"). Выдача средств в подотчет сотруднику не является авансом, поэтому нормы ПБУ 3/2006 о фиксации авансового курса в данном случае не действуют.

Не следует забывать также о требованиях Закона "О бухгалтерском учете" о составлении всех первичных учетных документов для целей бухгалтерского учета на русском языке. Это значит, что все иностранные документы должны быть переведены на русский язык.

Напоминаем требования по переводу. Если в организации имеются сотрудники, которые владеют иностранным языком, то организация вправе самостоятельно перевести документ и этот перевод должен быть утвержден руководителем предприятия. Сотрудник, который перевел документ, должен поставить на переводе дату и подпись. Перевод следует приложить к первичному учетному документу на иностранном языке (Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-05/170).

Коллеги, вопрос экономической обоснованности затрат по зарубежным командировкам стоит достаточно остро, потому что налоговики в ходе налогового контроля стараются дополнительно выяснить - действительно ли командировка выполнялась в интересах предприятия.

Наш совет следующий. Если у организации отсутствует внешнеэкономическая деятельность, то стоит запастись дополнительными документами, подтверждающими требования ст. 252 НК РФ. Это могут быть каталоги или рекламные проспекты с зарубежной выставки, раздаточные материалы с зарубежной конференции. Если цель командировки - проведение переговоров с потенциальным партнером, то рекомендуем приложить протокол встречи или рамочное соглашение с иностранным партнером. Указанные рекомендации актуальны во избежание обременительного налогообложения по страховым взносам и НДФЛ сотрудников - участников зарубежной командировки, если экономическая обоснованность затрат по зарубежной поездке не будет подтверждена.

Глава 3. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ НДС

У ЭКСПОРТЕРОВ

3.1. Подтверждение нулевой ставки

Один из первых возникающих вопросов - необходимо ли применять ст. 40 НК РФ и пересчитывать цены, которые применяются по экспортным сделкам, для целей исчисления НДС и налога на прибыль?

Если по НДС организация подтверждает ставку 0%, то применение ст. 40 НК РФ теряет смысл, потому что, сколько ни изменяй контрактные цены, сумма НДС к уплате в бюджет останется 0 руб.

Если товары продаются на экспорт по ценам ниже рыночных, то это также не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов "входного" НДС по подтвержденному экспорту. Даже если продукция продается по цене ниже себестоимости.

Что касается случаев, когда экспорт не подтвержден и с выручки должен быть исчислен НДС по ставке 18% (10%), а также при исчислении налога на прибыль (по которому, как известно, по экспортным сделкам нет нулевой ставки и применяется обычная ставка налогообложения 20%), то ст. 40 НК РФ применяется в общеустановленном порядке. Но при этом оценка уровня выручки для применения ст. 40 НК РФ должна производиться с учетом базисов поставки по экспортному контракту. То есть для сравнения с рыночными ценами нужно анализировать условия формирования цены по контракту. К примеру, если по соответствующему базису поставки предусматривается несение каких-то расходов продавцом, то и цена, и, соответственно, выручка формируются с учетом обязанности продавца по несению этих затрат. И наоборот, цена и выручка при реализации аналогичных товаров будут меньше, если большая часть расходов возложена на покупателя.

Следует также применять общий порядок контроля уровня цен по ст. 40 НК РФ.

Так, по ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. При этом рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар за пределами Российской Федерации. Исходя из анализа арбитражной практики по налоговым спорам, можно сделать вывод, что следует оценивать сложившиеся рыночные цены на экспортируемый товар на территории покупателя (т.е. в иностранном государстве). Нельзя позволять налоговым органам сравнивать цены, применяемые российским поставщиком внутри РФ и на экспорт, причем в разные страны.

В целом если оценивать перспективы налоговых споров по ст. 40 НК РФ, то можно констатировать, что сложилась довольно благоприятная для налогоплательщиков арбитражная практика, потому что налоговикам очень сложно доказать обоснованность отклонения цен. Тем не менее эту часть налогового учета и контроля не стоит сбрасывать со счетов.

* * *

Перейдем к вопросу определения момента пересчета экспортной выручки в рубли.

Для исчисления НДС по ставке 18% (10%) по неподтвержденному экспорту выручка пересчитывается в рубли всегда (даже в случаях авансовой оплаты!) по курсу на дату отгрузки товаров на экспорт (п. 3 ст. 153, п. 9 ст. 167, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

К слову, обратите внимание, что если экспорт подтвержден, то в соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ выручка по нулевой ставке НДС от реализации товаров, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров. И именно эта сумма отражается в "нулевом" разд. 4 налоговой декларации по НДС.

При исчислении выручки для налога на прибыль пересчет иностранной валюты в рубли производится по общему правилу (ст. ст. 316, 271 НК РФ), по курсу на дату перехода права собственности на товар либо (с 2010 г.) при получении авансовой оплаты - по курсу на дату предоплаты (при этом в последующем в момент отгрузки сумма выручки уже не пересчитывается).

Важно помнить, что дата отгрузки (термин применяется для определения выручки для исчисления НДС) может отличаться от момента перехода права собственности. Довольно часто момент перехода права собственности и дата отгрузки товаров по экспортным контрактам не совпадают. Поэтому важно в договоре прописать, когда на экспортный товар переходит право собственности, чтобы именно на эту дату определять курс валюты для пересчета выручки в рубли при исчислении налога на прибыль.

* * *

Для подтверждения экспорта или, иначе говоря, для подтверждения нулевой ставки НДС по экспорту необходимо собрать и представить в налоговый орган пакет документов, перечисленных в ст. 165 НК РФ.

В ст. 164 НК РФ перечислен исчерпывающий перечень случаев, когда налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0%. В некоторых случаях в зависимости от вида товара, работы, услуги пакет документов для подтверждения ставки 0% немного отличается.

Начнем рассмотрение экспортной деятельности с экспорта товаров.

С 1 июля 2010 г. действует Таможенный союз России, Белоруссии и Казахстана. Экспорт и импорт товаров внутри Таможенного союза регулируются отдельным документом - Протоколом от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" (далее - Протокол о товарах в ТС), который является международным соглашением и имеет приоритет по отношению к НК РФ.

Экспорт товаров внутри Таможенного союза также облагается НДС по нулевой ставке, и эту ставку также нужно подтверждать путем представления в налоговые органы пакета документов, указанного в ст. 1 Протокола о товарах в ТС. Этот пакет документов практически полностью совпадает с пакетом, указанным в ст. 165 НК РФ. Но все же имеются некоторые различия, на которые следует обратить внимание.

Итак, если экспорт товаров с территории РФ производится на территорию страны - участницы Таможенного союза, то нужно представлять пакет документов по ст. 1 Протокола о товарах в ТС (ст. 165 НК РФ не применяется).

Если же в режиме экспорта товары вывозятся в страну, не являющуюся участницей Таможенного союза, либо непосредственно через границу РФ, либо через единую границу Таможенного союза, то для обоснования нулевой ставки следует собирать пакет документов строго по ст. 165 НК РФ.

Для подтверждения нулевой ставки при экспорте требуется представление следующих документов.

1) Для подтверждения экспорта товаров в пакете документов нужно представить контракт (либо его копию) с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории РФ.

В ст. 165 НК РФ предусмотрено представление в налоговый орган только контракта. Никакие изменения, приложения, допсоглашения к контракту налоговый орган требовать не вправе.

Однако если экспортная поставка осуществляется в Белоруссию или Казахстан, то в силу ст. 1 Протокола о товарах в ТС нужно представлять контракты с учетом всех изменений, дополнений и приложений к ним.

2) Следующий документ - это выписка банка, подтверждающая фактическое получение выручки от реализации товара иностранному лицу налогоплательщиком в российском банке.

В отношении наличных расчетов предусмотрена особенность, в силу которой вместе с выпиской банка нужно представить приходный кассовый ордер.

По товарообменным операциям должны быть представлены вместо выписки документы, подтверждающие ввоз импортного товара, на который обменивается экспортируемый товар.

Хотелось бы обратить внимание на одно требование, которое на настоящий момент включено в ст. 165 НК РФ, но должно применяться с учетом мнения, высказанного Конституционным Судом РФ в Постановлении от 23.12.2009 N 20-П. Речь идет о случае, когда выручка поступает на расчетный счет экспортера не от покупателя, а от третьего лица. Статья 165 НК РФ строго требует в этом случае представления договора поручения по оплате за поставленный товар, заключенного иностранной компанией (покупателем) и третьим лицом - фактическим плательщиком. Это требование пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ было признано упомянутым выше Постановлением КС РФ противоречащим Конституции РФ, но с оговоркой, что при поступлении экспортной выручки от третьего лица можно вместе с выпиской банка представлять любые документы, а не только договор поручения, подтверждающие обоснованность поступления выручки по конкретной экспортной сделке.

Обратите внимание! В ст. 19 Закона "О валютном регулировании и валютном контроле" предусмотрены случаи, когда незачисление выручки от реализации экспортных товаров на расчетные счета резидентов в РФ является правомерным (например, при использовании иностранной валюты, получаемой резидентом при проведении выставок, спортивных, культурных мероприятий за пределами РФ для покрытия расходов по их проведению). В таких случаях в налоговый орган нужно представлять документы, подтверждающие право на незачисление (неполное зачисление) экспортной выручки и, соответственно, налоговый орган уже не будет требовать в составе пакета документов выписки банка.

3) Таможенная декларация в пакете документов для подтверждения экспорта представляется только в том случае, если экспорт осуществляется за пределы территории Таможенного союза.

При вывозе товаров не через границы РФ с государствами - участниками Таможенного союза таможенная декларация должна иметь две отметки (штампы): "выпуск разрешен" - ставится той таможней, которая оформляет и выпускает товар в таможенном режиме экспорта, и "товар вывезен" - проставляется пограничным таможенным органом, где находится пункт пропуска товара через границу РФ. К слову, какие отметки в таможенных декларациях и товаросопроводительных документах обязаны проставлять пограничные таможенные органы в различных вариантах перевозок экспортных грузов (ж/д, авто, авиа, море, смешанные), разъясняется в Приказе ФТС России от 18.12.2006 N 1327.

Если товар поставляется на территорию Белоруссии и Казахстана, то вместо таможенной декларации в пакет документов включается Заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов. Это заявление должен представить покупатель (который, собственно, и ввозит товар в свою страну - участницу Таможенного союза), на нем должна быть отметка налогового органа соответствующего государства, а форма данного документа и порядок его заполнения определены Протоколом об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов Таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009.

Важно отметить, что с 1 июля 2010 г. не имеет значения страна происхождения товаров, экспортируемых на территорию Таможенного союза, - РФ или третьи страны. В любом случае представляется только Заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов. Между тем обратите внимание, что в пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ включено требование о том, что при вывозе товаров, не происходящих с территории РФ, в таможенном режиме экспорта на территорию государства - участника Таможенного союза в налоговые органы должны представляться и таможенная декларация с отметкой российского таможенного органа "выпуск разрешен", и копия Заявления об уплате налога при ввозе товаров с отметкой налогового органа государства-импортера. Безусловно, нормы ст. 165 НК РФ вступают в противоречие с требованиями международных соглашений (Соглашение о Таможенном союзе и Протокол от 11.12.2009) и поэтому в силу ст. 7 НК РФ применяться не должны.

Что касается ситуаций, когда товар через территорию Белоруссии или Казахстана экспортируется в третьи страны, то согласно ст. 165 НК РФ на таможенной декларации должна стоять только отметка таможенного органа, производившего оформление товара, т.е. только штамп "выпуск разрешен". Контроль за реальным вывозом товара через границы Казахстана и Белоруссии в третьи страны предусмотрен пограничными таможенными органами этих стран без непосредственного участия экспортера. К примеру, в Письме Федеральной таможенной службы РФ от 16.07.2010 N 04-45/35094 разъясняется, что с 1 июля 2010 г. отметки, свидетельствующие о фактическом вывозе товаров через территорию Республики Казахстан за пределы таможенной территории Таможенного союза, должны проставляться пограничными таможенными органами Казахстана, а сбор этой информации, формирование архивов таможенных документов и их рассылку по запросам федеральных органов исполнительной власти (в т.ч. таможенных и налоговых) должна осуществлять Оренбургская таможня.

Иными словами, несмотря на то что экспортерам при вывозе товара через территорию Белоруссии или Казахстана в третьи страны для подтверждения нулевой ставки на таможенной декларации не требуется проставления штампа белорусской или казахской таможни "товар вывезен", тем не менее информация о фактическом вывозе товаров за пределы Таможенного союза своевременно будет сообщена налоговому органу и, если товар в действительности не вывезен, в подтверждении ставки 0% будет отказано, хотя экспортер и представил полный пакет документов в соответствии с требованиями ст. 165 НК РФ. Поэтому не стоит думать, что в контроле реального вывоза товаров с введением единого таможенного пространства Таможенного союза образовались какие-то послабления или "дыры". Более того, в Протоколе от 11.12.2009 есть оговорка, что если налогоплательщик представит сведения, не соответствующие тем, что были получены в рамках обмена таможенников и налоговых органов трех государств Таможенного союза, то налоговый орган в безусловном порядке взыскивает налог и принимает меры ответственности, как налоговые, так и прочие.

И наконец, обратите внимание на некоторые вопросы переходного периода, вызванного образованием единого таможенного пространства Таможенного союза. В частности, разъяснения приведены в Решении Комиссии Таможенного союза от 18.06.2010 N 293 "О некоторых вопросах переходного периода при взимании косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" и в Письме ФНС России от 13.08.2010 N ШС-37-2/9030@.

4) Следующий вид документов в пакете для подтверждения нулевой ставки - копии транспортных, товаросопроводительных документов.

Обратите внимание! Нередко штамп "товар вывезен" на товаросопроводительных документах плохо пропечатан либо на нем отсутствует подпись или личная номерная печать таможенника, который проставлял этот штамп. Это приводит к налоговым спорам (Письмо Минфина России от 21.12.2007 N 03-07-08/362). В таких случаях, как правило, арбитражные судьи указывают, что нарушения таможенными органами процедуры таможенного оформления не являются основанием для отказа в применении нулевой ставки по НДС (к примеру, Постановления ФАС Московского округа от 23.10.2008 N КА-А40/10035-08 и от 10.06.2010 N КА-А40/5623-10).

Довольно часто бывают случаи, когда налоговики требуют помимо тех документов, что перечислены в ст. 165 НК РФ, представить какие-то иные документы. Это незаконные требования! Организации в этом случае следует ссылаться на Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2003 N 12-П, в котором говорится о том, что перечень, приведенный в ст. 165 НК РФ, является исчерпывающим и налоговый орган не вправе его расширительно толковать.

Пакет документов экспортер представляет в налоговый орган в течение 180 дней с даты выпуска товара в режиме экспорта (в том числе при экспорте в страны - участницы Таможенного союза).

Если в течение 180 дней пакет документов для подтверждения 0% ставки не собран, то экспортер обязан исчислить НДС по ставке 18% или 10% задним числом. Налог должен быть исчислен с выручки от реализации, одновременно должны быть применены "отложенные" налоговые вычеты по этим экспортированным товарам, и в налоговый орган должна быть представлена уточненная декларация того налогового периода, когда была отгрузка товара на экспорт. Это автоматически влечет начисление пени налоговыми органами на сумму НДС, подлежащую доплате в бюджет по уточненной декларации.

Тот факт, что пакет документов не собран в течение 180 календарных дней, не исключает для экспортера возможности впоследствии подтвердить нулевую ставку. В течение трех лет с момента выпуска товара в режиме экспорта (ст. 78 НК РФ установлен трехлетний срок давности по возврату из бюджета излишне уплаченных налогов) экспортер имеет право собрать необходимый пакет документов и представить его в налоговый орган. В этом случае весь уплаченный НДС по уточненной декларации должен быть возвращен. "Нулевой" раздел налоговой декларации сдается в этом случае за тот налоговый период, в котором собран весь комплект документов для подтверждения ставки 0% (п. 9 ст. 167 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 11.03.2008 N 13920/07).

Обратите внимание! При исчислении "кредитового" НДС в случае неподтверждения экспорта по истечении 180 дней сумма налога начисляется на сумму реализации "сверху" по ставке 18% (10%), т.е., по сути, за счет собственных средств организации (ведь покупатель эту сумму не оплачивает).

В этом случае если остаются шансы подтвердить экспорт, то начисление НДС рекомендуется корреспондировать с дебетом счета 76 (Д-т счета 76 - К-т счета 68), чтобы иметь возможность этот НДС, вернув из бюджета, корректно отразить в бухгалтерском учете (Д-т счета 68 - К-т счета 76).

Если же точно известно, что экспорт подтвердить не удастся, то начисление НДС следует отражать корреспонденцией счетов: Д-т счета 91.2 - К-т счета 68. При этом исчисленный налог нельзя учесть в налоговом учете по налогу на прибыль (ст. 270 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.11.2007 N 03-03-05/258).

При подтверждении экспорта (представлении полного пакета документов) в этом налоговом периоде в пределах 180 дней заполняются разд. 4 и 5 налоговой декларации по НДС и применяются "отложенные" налоговые вычеты "входящего" НДС по экспортированным товарам.

При этом налоговая база рассчитывается по курсу иностранной валюты на дату оплаты отгруженных товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ).

Если экспорт не подтвержден, то налогоплательщик заполняет разд. 6 налоговой декларации в составе уточненной налоговой декларации, приходящейся на дату отгрузки товара (п. 9 ст. 167 НК РФ), применяя для определения размера выручки курс иностранной валюты на дату отгрузки (п. 3 ст. 153, пп. 1 п. 1 и п. 9 ст. 167 НК РФ), и заявляет вычеты "входного" НДС в общеустановленном порядке. При необходимости следует заполнять разд. 5 по "опоздавшим" налоговым вычетам.

Контролирующие органы настаивают на начислении пени по неподтвержденному экспорту с момента истечения крайнего срока уплаты налога за период, в котором имела место отгрузка на экспорт, до даты уплаты налогоплательщиком налога, начисленного по уточненной декларации. ВАС РФ занимает иную позицию. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05 заявлено, что пени начисляются со 181-го дня, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта. На практике чиновники не воспринимают эту арбитражную практику в пользу налогоплательщика, поэтому организации придется уменьшать пени в судебном порядке.

3.2. Затруднения при подтверждении нулевой ставки

Коснемся отдельных сложных моментов и актуальных проблем подтверждения права на применение нулевой ставки по экспорту.

Важно помнить, что требования по проявлению налогоплательщиком надлежащей осмотрительности и осторожности в выборе поставщика во избежание необоснованной налоговой выгоды, установленные гражданским законодательством и разъясненные Пленумом ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 N 53, при осуществлении экспортной деятельности особенно актуальны.

Например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.03.2006 N 15000/05 суд поддержал позицию налогового органа, отказавшего налогоплательщику в вычете НДС. Указанная правовая позиция суда была связана с установлением "невозможности общества-экспортера приобрести товары, заявленные на экспорт" в связи с одновременным отсутствием:

- признаков осуществления реальной хозяйственной деятельности у поставщиков товара;

- факта изготовления экспортного товара предприятием-изготовителем, заявленным в грузовой таможенной декларации.

Поэтому установленные арбитражной практикой многочисленные методы и способы проверки так называемой добросовестности поставщиков актуальны для всей цепочки перепродавцов экспортного товара, а особенно для экспортера.

ВАС РФ обобщил судебный опыт при рассмотрении налоговых споров, связанных с возмещением НДС при применении нулевой ставки, и изложил свои рекомендации в Постановлении Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65. В таблице 6 приведены некоторые из них.

Таблица 6

Правовая позиция ВАС РФ по экспортным сделкам, изложенная

в Постановлении Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65