Налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговые ставки, налоговый период

Плательщиками налога признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, получающие доходы от источников, расположенных в Российской Федерации.

Под физическими лицами понимаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Российские граждане, состоящие в трудовых отношениях с организацией, предусматривающих продолжительность работы в РФ текущем календарном году свыше 183 дней, считается налоговым резидентом с начала года. Но если работник увольняется до истечения 183 дней (до 2 июля), организация не может подтвердить факт его резиденства, следовательно, сумма налога будет взиматься по «нерезидентским» ставкам.

Для освобождения от налогообложения доходов, полученных от источников в РФ, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий нерезидент РФ должен представить подтверждение того, что они является налоговым резидентом государства, с которым у РФ заключен договор об избежание двойного налогообложения. В противном случае его доходы, полученные от российских источников, будут облагаться налогом по ставке 30%.

Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Налоговыми резидентами в 2015 году признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя не менее 183 календарных дней в течение периода с 18 марта по 31 декабря 2014 года. Период нахождения физического лица в Российской Федерации на территориях Республики Крым и (или) города федерального значения Севастополя не прерывается на краткосрочные (менее шести месяцев) периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации.

Независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации.

Объектом налогообложения, согласно ст. 209 НК РФ, являются:

− для резидентов — доход, полученный от источников на территории и за пределами России;

− для лиц, не являющихся резидентами, — доход, полученный только от источников на территории России.

К доходам от источников в России, в частности, относятся (п. 1 ст. 208 НК РФ):

− дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в РФ;

− страховые выплаты при наступлении страхового случая, в том числе периодические страховые выплаты (ренты, аннуитеты) и (или) выплаты, связанные с участием страхователя в инвестиционном доходе страховщика, а также выкупные суммы полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в РФ;

− доходы, полученные от использования в РФ авторских или иных смежных прав;

− доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ;

− доходы от реализации: недвижимого имущества, находящегося в РФ; акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций; прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения на территории РФ; иного имущества, находящегося в РФ и принадлежащего физическому лицу;

− доходы от реализации акций иных ценных бумаг, долей участия в уставном капитале организаций, полученные от участия в инвестиционном товариществе;

− вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу;

− вознаграждение и иные выплаты за исполнение трудовых обязанностей, получаемые членами экипажей судов, плавающих под Государственным флагом Российской Федерации;

− пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты;

− доходы, полученные от использования любых транспортных средств в связи с перевозками в РФ или из РФ, или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки);

− доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории РФ;

− выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц;

− иные доходы, получаемые в результате осуществления им деятельности в РФ.

Не относятся к доходам, полученным от источников в РФ, доходы, полученные в результате проведения внешнеторговых операций (включая товарообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах физического лица и связанных исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в РФ и ввозом товара на территорию РФ. Это положение применяется в отношении операций, связанных с ввозом товара на территорию РФ в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, в том случае, если соблюдаются определенные условия.

Доходами не признаются доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями физических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими родственниками, за исключением доходов, полученных в результате заключения между этими лицами договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений.

К доходам, полученным от источников за пределами РФ, относятся:

− дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации;

− страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации;

− доходы от использования за пределами РФ авторских или иных смежных прав;

− доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами РФ;

− доходы от реализации: недвижимого имущества, находящегося за пределами РФ; ценных бумаг, долей участия в уставных капиталах иностранных организаций, прав требования к иностранной организации;

− вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ.

− пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные в соответствии с законодательством иностранных государств;

− доходы, полученные от использования любых транспортных средств, также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки);

− иные доходы, получаемые в результате осуществления деятельности за пределами РФ.

Доходами не признаются доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями физических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими родственниками, за исключением доходов, полученных в результате заключения между этими лицами договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений.

Как сказано выше, к группе «доходы от источников в России» относятся дивиденды, выплачиваемые налоговым агентом физическому лицу — резиденту Российской Федерации и физическому лицу, которое не признается резидентом Российской Федерации. Если источником дохода является российская организация, то она признается налоговым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику с учетом законодательно установленных ставок.

Налогоплательщики, получающие дивиденды от источников за пределами России, вправе уменьшить налог на сумму исчисленную и уплаченную по местонахождению источника, если с этим иностранным государством заключен международный договор об избежании двойного налогообложения.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

К оплате труда в натуральной форме относится оплата всего или части труда продукцией собственного производства или приобретаемой организацией для этих целей, а также в виде выполняемых в интересах налогоплательщика работ и оказываемых услуг. Например, оплата коммунальных услуг, питания, отдыха. В случае оплаты труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость выданной работнику продукции исходя из их цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ. В данном случае сумма налога на доходы физических лиц удерживается налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых работникам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты. Остальная часть налога будет удерживаться в последующие месяцы (ст. 211 НК РФ).

К доходам налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, относятся (ст.212 НК РФ):

− материальная выгода от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций и индивидуальных предпринимателей;

− материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

− материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

Расчет материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, проводится в следующем порядке:

1. Определяется сумма процентной платы за пользование заемными (кредитными) средствами исходя из % ставки рефинансирования, установленной Банком России, по рублевым средствам (9% по заемным средствам, выраженным в иностранной валюте). Для этого используется формула:

С1 = Зс * Пцб * Д: 365 или 366 дней, (1)

где,

С1 - сумма процентной платы исходя из % действующей ставки рефинансирования Банка России на дату выдачи средств;

Зс - сумма заемных (кредитных) средств, находящихся в пользовании в течение соответствующего количества дней в налоговом периоде;

Пцб - сумма процентов в размере % действующей ставки рефинансирования на дату получения рублевых заемных средств;

Д - количество дней нахождения заемных средств в пользовании налогоплательщика со дня выдачи займа (кредита) до дня уплаты процентов либо возврата суммы займа (кредита).

2. Из суммы процентной платы С1 вычитается сумма процентной платы, внесенной согласно условиям договора займа (кредита) - С2, причем сумма процентной платы рассчитывается с учетом порядка ее уплаты, предусмотренного соответствующим договором. Налоговая база определяется в размере полученной положительной разницы от произведенного вычитания (Мв):

С1 - С2 = Мв. (2)

Если заемные средства выражены в иностранной валюте, то материальная выгода определяется как превышение суммы процентов за их пользование исходя из 9% годовых над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Если налогоплательщик использует заемные средства на приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, строительство нового жилого помещения, земельного участка для индивидуального жилищного строительства и имеет право на имущественный вычет, то в этом случае материальная выгода освобождается от налогообложения.

Определение размера материальной выгоды, полученной налогоплательщиком от приобретения товаров, рассчитывается исходя из разницы цен по товарам, приобретенным взаимозависимыми лицами и реализованным сторонним покупателям. Например, строительная организация продала своим работникам квартиры по цене ниже цен реализации квартир с аналогичными характеристиками сторонним лицам. Организация и физические лица, состоящие с этой организацией в трудовых отношениях и приобретшие квартиры по льготным ценам, признаны взаимозависимыми лицами. В этом случае организация производит исчисление материальной выгоды, подлежащей налогообложение как превышение цены реализации идентичных квартир лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации квартир своим работникам. Расчет производится в отношении каждого из работников.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от приобретения цепных бумаг налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Рыночная стоимость ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется на дату совершения сделки. Исчисление и уплата налога происходит при покупке таких ценных бумаг. Если материальная выгода получена от приобретения ценных бумаг у других физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, то исчисление и уплата налога производятся на основании налоговой декларации, подаваемой по месту жительства налогоплательщика в установленные законодательством сроки.

Существуют особенности определения налоговой базы по договорам страхования, договорам негосударственного пенсионного страхования, в отношении доходов от долевого участия в организациях, в виде процентов, получаемых по вкладам в банках.

Налоговая база исчисляется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Для доходов, облагаемых по ставке 13%, налоговая база определяется как сумма доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов. Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, то налоговая база принимается равной нулю.

Для доходов, в отношении которых предусмотрены иные налоговые ставки, при определении налоговой базы вычеты не применяются.

Доходы (расходы, принимаемые к вычету) налогоплательщика, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Банка России, установленному на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов).

Не подлежат налогообложению следующие виды доходов физических лиц:

− государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности, а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством;

− государственные пенсии;

− все виды компенсационных выплат (возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, бесплатное предоставление жилых помещений и коммунальных услуг, оплата стоимости или выдача полагающегося натурального довольствия и т.д. При нахождении налогоплательщика в командировке как внутри страны, так и за ее пределами, суточные не подлежат налогообложению, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и 2500 рублей за ее пределами);

− вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную донорскую помощь;

− суммы единовременной материальной помощи в связи со стихийными бедствиями или другими чрезвычайными обстоятельствами, гуманитарной и благотворительной помощи, оказываемой зарегистрированными в установленном порядке благотворительными организациями;

− суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, кроме туристических, выплачиваемые работодателями за счет собственных средств, остающихся после налогообложения, и средств фонда социального страхования, если санаторно-курортные и оздоровительные учреждения находятся на территории Российской Федерации;

− суммы, уплаченные работодателями за лечение и медицинское обслуживание работников и членов их семей из средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль;

− стипендии учащихся, аспирантов, студентов;

− доходы, полученные от продажи выращенной в личных подсобных хозяйствах, расположенных на территории Российской Федерации, продукции животноводства, растениеводства и т.д.;

− доходы, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам авторов произведений науки, культуры и т.д.;

− доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей и паев. Этот вид доходов освобождается от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации.

− доходы от подарков, призов, материальной помощи в связи с выходом на пенсию, любых выигрышей, если их стоимость не превышает 4000 руб. по каждому основанию;

− иные доходы в соответствии со ст. 217 НК РФ.

Налоговая база – это все доходы налогоплательщика, полученные в денежной и в натуральной формах, и доходы в виде материальной выгоды.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

1. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база - денежное выражение доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

2. Для доходов, в отношении которых предусмотрены иные налоговые ставки, налоговая база - денежное выражение доходов, при этом налоговые вычеты не применяются.

Существуют особенности определения налоговой базы:

− При получении доходов в натуральной форме;

− При получении доходов в виде материальной выгоды;

− По договорам страхования (в т.ч. обязательного пенсионного страхования);

− В отношении доходов от долевого участия в организации;

− По операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок;

− При получении доходов в виде процентов по вкладам в банках;

− По операциям займа ценными бумагами.

Налоговые ставкиустанавливаются в ст. 224 НК РФ:

С большинства доходов налоговых резидентов налог удерживают по ставке 13%. Эта ставка применима и для некоторых нерезидентов, о чем сказано в пункте 3 статьи 224 Налогового кодекса:

· высококвалифицированных иностранных специалистов;

· беженцев (абзац введен Законом от 4 октября 2014 года № 285-ФЗ).

С 1 января 2015 года по ставке 13 % облагаются доходы от работы по найму, полученные гражданами Республики Беларусь, Республики Казахстан и Республики Армения, начиная с первого дня их работы на территории Российской Федерации. Это связано с тем, что с 1 января 2015 года вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.

По ставке 13% облагаются доходы высококвалифицированных иностранных специалистов, полученные ими от деятельности по трудовым договорам. Ко всем остальным доходам, полученным ими в неденежной форме (оплата питания, проживания и т. д.) или в виде материальной помощи - следует применять ставку 30% до тех пор, пока они не приобретут статус налогового резидента (письмо Минфина России от 13 июня 2012 г. № 03-04-06/6-168).

С 1 января 2015 года ставка НДФЛ с дивидендов, которые получают налоговые резиденты, повышена до 13%.

Есть доходы, по которым установлены специальные налоговые ставки. По ставке 35% облагают стоимость выигрышей и призов стоимостью больше 4000 рублей в год на одного человека, выдаваемых на конкурсах, играх и других мероприятиях, проводимых для рекламы товаров (работ, услуг). А также доход (материальная выгода) по займу, полученному на льготных условиях.

Налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов. Налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.

Налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении доходов по ценным бумагам (за исключением доходов в виде дивидендов), выпущенным российскими организациями, права по которым учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, счете депо иностранного уполномоченного держателя и (или) счете депо депозитарных программ, выплачиваемых лицам, информация о которых не была предоставлена налоговому агенту в соответствии с требованиями статьи 214.6 НК РФ.

Налоговая ставка устанавливается в размере 9 процентов в отношении доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года.

Налоговым периодом признается календарный год.