По какой ставке облагаются дивиденды, выплаченные участникам общества (физическим лицам - резидентам РФ) непропорционально их долям в уставном капитале (п. 4 ст. 224 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты ставка 9 процентов по НДФЛ в отношении дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами РФ, не предусмотрена. Следовательно, с 01.01.2015 такие дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка по НДФЛ установлена в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено указанной статьей.

Доходы от долевого участия в деятельности организаций, полученные в виде дивидендов физическими лицами - налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке 9 процентов (п. 4 ст. 224 НК РФ). При этом гл. 23 НК РФ не содержит определения дивидендов, а согласно ст. 43 НК РФ дивидендом признается доход, выплаченный при распределении чистой прибыли пропорционально долям участников.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Имеется Письмо Минфина России, согласно которому ставка 13 процентов применяется в отношении части выплаченных доходов, превышающих сумму, распределенную пропорционально. Данное Письмо было направлено Письмом ФНС России от 16.08.2012 N ЕД-4-3/13610@ для сведения нижестоящим налоговым органам и налогоплательщикам и Письмом УФНС России по г. Москве от 23.08.2012 N 16-03/078698@ для сведения налогоплательщикам. Аналогичный вывод сделан в судебных актах и работах авторов.

В то же время ранее Минфин России разъяснял, что, если прибыль распределена непропорционально долям в уставном капитале, весь доход дивидендом не признается и облагается по ставке 13 процентов. УФНС России по г. Москве также указывало, что часть прибыли, распределенная непропорционально долям, не является дивидендами и облагается по общей ставке. Аналогичное мнение высказывается в работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. По ставке 13 процентов облагаются суммы, которые превышают выплаты, распределенные пропорционально долям в уставном капитале

Письмо Минфина России от 30.07.2012 N 03-03-10/84 (направлено ФНС России для сведения нижестоящим налоговым органам и налогоплательщикам Письмом от 16.08.2012 N ЕД-4-3/13610@, Письмом УФНС России по г. Москве от 23.08.2012 N 16-03/078698@ предписано довести содержание Письма Минфина России до сведения налогоплательщиков)

Финансовое ведомство разъяснило, что часть чистой прибыли общества, распределенная непропорционально долям в уставном капитале общества, не признается дивидендами для целей налогообложения. Выплаты в части превышения над суммами, признаваемыми в соответствии с Налоговым кодексом РФ дивидендами, облагаются НДФЛ по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2012

Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2012 по делу N А13-7191/2010

Суд отклонил довод налогового органа о том, что доходы, выплаченные участникам непропорционально их долям в уставном капитале, не являются дивидендами и облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов. Суд указал, что в соответствии со ст. 43 НК РФ и Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" дивиденды распределяются пропорционально долям участников. Однако в соответствии с п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ уставом общества может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками. В рассматриваемом споре учредительными документами было предусмотрено распределение прибыли пропорционально вкладу участника. Суд отметил, что такой порядок не противоречит положениям Закона N 14-ФЗ. Суд пришел к выводу, что доходы, выплаченные участникам в размере, не превышающем распределение чистой прибыли пропорционально их долям в уставном капитале, соответствуют понятию дивидендов, приведенному в ст. 43 НК РФ, и поэтому подлежат обложению НДФЛ по ставке 9 процентов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2012 по делу N А13-13347/2010

Суд указал, что при выплате дивидендов, которые начисляются непропорционально вкладам участников, действуют следующие правила:

1) выплаты в пределах сумм, пропорциональных вкладу, признаются дивидендами и облагаются по льготной ставке (с 2005 г. - 9 процентов);

2) все, что начислено сверх данных сумм, дивидендами не признается и облагается, как и остальные доходы, по ставке 13 процентов.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2009 N КА-А41/4239-09 по делу N А41-20203/08

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2012 по делу N А13-2089/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.01.2006 N А44-2409/2005-7

Постановление ФАС Уральского округа от 12.12.2007 N Ф09-10292/07-С2 по делу N А60-8964/07 (Определением ВАС РФ от 10.04.2008 N 4537/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Позиция 2. Суммы, выплаченные непропорционально долям в уставном капитале, облагаются по ставке 13 процентов

Письмо Минфина России от 11.11.2005 N 03-05-01-04/353

Финансовое ведомство разъясняет, что, если прибыль распределена непропорционально долям в уставном капитале, полученные доходы облагаются по ставке 13 процентов.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Пять типичных ситуаций (Илюшечкин А.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 13)

Статья: Учет и налогообложение операций по выплате дивидендов (Погребс А.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 13)

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.04.2007 N 20-12/036014@(а)

Налоговое ведомство пояснило, что часть прибыли, распределенная между участниками организации непропорционально их долям в уставном капитале, не признается дивидендами, а рассматривается как выплата за счет прибыли, оставшейся после уплаты налогов. Следовательно, для целей налогообложения указанные суммы облагаются по общей ставке как для юридических, так и для физических лиц.

Консультация эксперта, 2010

Автор указывает, что если чистая прибыль распределяется непропорционально, то такие выплаты дивидендами не признаются и облагаются по ставке 13 процентов.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2008

Статья: Платите дивиденды деньгами (Горшкова И.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 5)

Статья: Время платить дивиденды (Тарасова Е.Н.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 5)

Статья: Проверяем карточку 1-НДФЛ (Епихин Н.П.) ("Зарплата", 2007, N 2)

Статья: Учет и налогообложение операций по выплате дивидендов (Погребс А.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 13)

Консультация эксперта, 2010

По мнению автора, стоимость имущества, переданного участникам при ликвидации общества, соответствует понятию дивидендов. Если имущество распределено между участниками непропорционально, выплаты дивидендами не признаются и облагаются по ставке 13 процентов.

По какой ставке облагаются кооперативные выплаты (дивиденды), выплаченные участникам кооператива (физическим лицам - резидентам РФ) непропорционально их долям в паевом фонде (п. 4 ст. 224 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты ставка 9 процентов по НДФЛ в отношении дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами РФ, не предусмотрена. Следовательно, с 01.01.2015 такие дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка по НДФЛ установлена в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено указанной статьей.

Налоговый кодекс РФ устанавливает налоговую ставку в размере 9 процентов для дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами РФ (п. 4 ст. 224 НК РФ). При этом гл. 23 НК РФ не содержит определения дивидендов, а согласно ст. 43 НК РФ дивидендом признается доход, выплаченный при распределении чистой прибыли пропорционально долям участников.

В соответствии со ст. 1 Закона РФ от 19.06.1992 N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации" кооперативные выплаты распределяются между пайщиками пропорционально их участию в хозяйственной деятельности потребительского общества или их паевым взносам, если иное не предусмотрено уставом потребительского общества.

Прибыль производственного кооператива выплачивается членам в соответствии с их личным трудовым и (или) иным участием, размером паевого взноса. Между членами кооператива, не принимающими личного трудового участия в деятельности кооператива, прибыль распределяется в соответствии с размером их паевого взноса. При этом такая прибыль не должна превышать 50 процентов от всей распределяемой прибыли. Это установлено ст. 12 Федерального закона от 08.05.1996 N 41-ФЗ "О производственных кооперативах".

Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" предусмотрены как выплаты дивидендов, распределяемые в порядке, предусмотренном уставом кооператива, так и кооперативные выплаты, которые распределяются пропорционально личному трудовому участию (участию в хозяйственной деятельности кооператива) (ст. ст. 1, 36 названного Закона).

Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что, если прибыль распределена непропорционально долям паевых взносов участников кооператива, выплачиваемые доходы дивидендами не признаются и облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов. Аналогичное мнение высказывают и авторы.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 09.09.2013 N 03-04-06/37090

Финансовое ведомство разъясняет, что в случае, если прибыль потребительского кооператива распределяется между его членами с учетом личного трудового вклада и (или) иного участия (т.е. непропорционально паевым взносам), полученные этими участниками доходы не признаются дивидендами и облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Аналогичные выводы содержит.

Письмо Минфина России от 06.04.2006 N 03-05-01-04/82

Письмо Минфина России от 26.08.2010 N 03-04-06/3-189

Разъяснено, что если чистая прибыль потребительского общества распределяется между участниками непропорционально размеру их паевого взноса, например пропорционально участию пайщиков в хозяйственной деятельности общества, то доход не может быть признан дивидендом и облагается НДФЛ по ставке 13 процентов.

Консультация эксперта, 2009

Автор отмечает, что кооперативные выплаты членам сельскохозяйственного потребительского кооператива, распределяемые пропорционально доле их участия в хозяйственной деятельности, не рассматриваются для целей налогообложения в качестве дивидендов. В таком случае кооператив как налоговый агент производит удержание НДФЛ по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Консультация эксперта, 2009

По мнению автора, если распределение дивидендов производится пропорционально дополнительным паям членов сельскохозяйственного потребительского кооператива, то налоговая ставка в размере 9 процентов к такому доходу физических лиц неприменима. В этом случае полученный в виде дивидендов доход облагается НДФЛ по ставке 13 процентов.

Консультация эксперта, 2009

Автор считает, что в случае, когда согласно уставу (решению общего собрания членов) сельскохозяйственного потребительского кооператива прибыль между его членами распределяется поровну, произведенные выплаты не признаются дивидендами и должны облагаться НДФЛ по ставке 13 процентов.

Консультация эксперта, 2006

Автор отмечает, что доходы, выплачиваемые членам производственного кооператива при распределении прибыли в зависимости от их трудового участия, не могут быть признаны дивидендами. Данные выплаты должны облагаться НДФЛ по ставке 13 процентов.

По какой ставке облагаются дивиденды, выплаченные физическим лицам - резидентам из промежуточной прибыли, если по итогам года у акционерного общества образовался убыток (п. 4 ст. 224 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты ставка 9 процентов по НДФЛ в отношении дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами РФ, не предусмотрена. Следовательно, с 01.01.2015 такие дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акционерное общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям.

В соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка по НДФЛ установлена в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено указанной статьей.

Налоговый кодекс РФ устанавливает налоговую ставку в размере 9 процентов для дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами РФ (п. 4 ст. 224 НК РФ). При этом гл. 23 НК РФ не содержит определения дивидендов. Согласно ст. 43 НК РФ дивидендом признается доход, полученный акционером от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру акциям пропорционально доле в уставном капитале организации.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно позиции ФНС России дивиденды, выплаченные за счет промежуточной прибыли, облагаются по ставке 13 процентов, если по итогам года у организации образовался убыток. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.

В то же время есть работа автора, согласно которой дивиденды, выплаченные по итогам квартала, облагаются по ставке 9 процентов независимо от отсутствия прибыли по итогам года.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Дивиденды, выплаченные из промежуточной прибыли, облагаются по ставке 13 процентов

Письмо ФНС России от 19.03.2009 N ШС-22-3/210@

Налоговое ведомство разъяснило, что, если на конец налогового периода у налогоплательщика образовался убыток, денежные средства, выплаченные за счет промежуточной чистой прибыли физическим лицам, не могут рассматриваться как дивиденды по результатам налогового периода. В этом случае данные выплаты признаются доходом, облагаемым НДФЛ по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2010

Консультация эксперта, 2009

Консультация эксперта, 2007

Статья: Выплаченные за счет промежуточной прибыли дивиденды могут оказаться внереализационными доходами акционера ("Российский налоговый курьер", 2009, N 11)

Статья: Выплата дивидендов учредителям - физическим лицам (Начало) (Полякова О.Н.) ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 8)

Статья: Учредители - физические лица: НДФЛ при выплате дивидендов (Зобова Е.П.) ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 4)

Статья: "Упрощенец" выплачивает и получает дивиденды (Начало) (Серебрякова А.В.) ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 3)

Консультация эксперта, 2009

Автор считает, что НДФЛ, удержанный по ставке 9 процентов с дивидендов, выплаченных из промежуточной прибыли, необходимо пересчитать по ставке 13 процентов, в случае если по итогам налогового периода у организации образовался убыток.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2006

Статья: Выплата дивидендов: спорные вопросы и нестандартные ситуации (Шкарупета Т.) ("Финансовая газета", 2007, N 20)

Статья: Методика аудита использования прибыли в коммерческих организациях (Королева Н.Ю.) ("Все для бухгалтера", 2007, N 18)

Статья: Учредителям - дивиденды, бюджету - налоги ("Расчет", 2006, N 2)

Консультация эксперта, 2009

Автор отмечает, что если при утверждении годовой отчетности у общества отсутствует чистая прибыль, то суммы, выплаченные ранее физическим лицам, не удовлетворяют понятию "дивиденды" (ст. 43 НК РФ). В этом случае организация должна либо доудержать и перечислить налог в бюджет, либо в случае отсутствия источника для удержания денежных средств уведомить налоговый орган о выплаченных доходах и невозможности удержать налог по ставке 13 процентов (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Позиция 2. Дивиденды, выплаченные из промежуточной прибыли, облагаются по ставке 9 процентов

Консультация эксперта, 2012

Автор указал, что доходы, выплаченные за счет чистой прибыли по итогам квартала пропорционально долям в уставном капитале, признаются дивидендами независимо от отсутствия прибыли по итогам года. Такой доход облагается НДФЛ по ставке 9 процентов.

По какой ставке облагаются суммы, выплаченные из чистой прибыли (дивиденды) физическим лицам - резидентам РФ, если стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала либо стала меньше в результате такой выплаты (п. п. 1, 4 ст. 224 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты ставка 9 процентов по НДФЛ в отношении дивидендов, полученных физическими лицами - налоговыми резидентами РФ, не предусмотрена. Следовательно, с 01.01.2015 такие дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ.

Законодательство РФ запрещает обществу распределять прибыль и выплачивать дивиденды, если стоимость его чистых активов меньше уставного капитала либо станет меньше в результате такой выплаты. Данное правило установлено как в отношении обществ с ограниченной ответственностью, так и в отношении акционерных обществ (ст. 29 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ, п. 1 ст. 43 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ).

Согласно ст. 43 НК РФ дивидендом признается доход, полученный акционером (участником) общества при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации.

По общему правилу доходы физических лиц облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ. Отдельные виды доходов облагаются по иным налоговым ставкам, установленным п. п. 2 - 6 ст. 224 НК РФ.

Дивиденды, полученные физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке 9 процентов (п. 4 ст. 224 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не устанавливает, являются ли дивидендами суммы, выплаченные обществом за счет нераспределенной прибыли, если стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала либо станет меньше в результате такой выплаты.

Официальной позиции нет.

Есть судебные акты, согласно которым полученные доходы не признаются дивидендами и облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.09.2010 по делу N А19-24816/09

Суд установил, что в результате выплаты дивидендов стоимость чистых активов общества стала меньше его уставного капитала. Суд указал, что данные суммы в части, уменьшающей стоимость чистых активов, не являются дивидендами. Такие выплаты признаются иными доходами и облагаются по ставке 13 процентов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.08.2009 N Ф04-3970/2009(9950-А45-27) по делу N А45-18987/2008

Суд установил, что стоимость чистых активов организации имеет отрицательные показатели. В таком случае выплаты из чистой прибыли не признаются дивидендами. Данные выплаты относятся к иным доходам от осуществляемой деятельности, облагаемым по общей ставке 13 процентов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2007 по делу N А42-8832/2006

Суд установил, что общество не имело права выплачивать своему учредителю прибыль, поскольку на момент выплаты стоимость чистых активов была меньше уставного капитала. Это позволило суду квалифицировать выплату как доход, облагаемый по ставке НДФЛ 13 процентов.

Куда необходимо уплатить НДФЛ с дивидендов, выплачиваемых учредителю организации, одновременно работающему в обособленном подразделении, - по месту нахождения обособленного подразделения или по месту нахождения головной организации (п. 7 ст. 226 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Исчисление и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 226 НК РФ совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы налогооблагаемого дохода, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Возникает вопрос: куда необходимо уплатить НДФЛ с дивидендов, выплачиваемых учредителю организации, одновременно работающему в обособленном подразделении, - по месту нахождения обособленного подразделения или по месту нахождения головной организации?

Согласно официальной позиции Минфина России при выплате указанному физическому лицу дивидендов организация должна перечислить НДФЛ по месту нахождения головной организации. Вывод Минфина России основан на том, что в данной ситуации выплата дохода осуществляется учредителю организации, а не работнику обособленного подразделения. Аналогичное мнение выражено в авторских консультациях.

Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.03.2013 N 03-04-06/8999

В Письме рассмотрена ситуация, когда физическое лицо - учредитель организации одновременно является сотрудником обособленного подразделения и получает доход в том числе в виде дивидендов. Ведомство разъяснило, что при исчислении и уплате НДФЛ с дивидендов положения п. 7 ст. 226 НК РФ не применяются, поскольку указанный доход выплачивается налогоплательщику как учредителю организации, а не как работнику обособленного подразделения. Таким образом, НДФЛ с выплачиваемых данному физическому лицу дивидендов перечисляется в налоговый орган по месту нахождения головной организации.

Консультация эксперта, 2011

Автор пришел к выводу, что НДФЛ с дивидендов, выплачиваемых работникам обособленного подразделения, должен быть перечислен в налоговый орган по месту учета головной организации. При этом не имеет значения тот факт, что физическое лицо является работником обособленного подразделения, поскольку доход в виде дивидендов не связан с выполнением трудовых обязанностей.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2009