Синтетический и аналитический учет основных средств и их амортизация

Учетная политика предприятия как совокупность правил реализации метода бухгалтерского учета должна обеспечивать максимальный эффект от ведения учета, т.е. благодаря ей должно достигаться своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее достоверность, объективность, доступность и полезность для управленческих решений и широкого круга пользователей.

Перед началом нового календарного года главный бухгалтер организации разрабатывает учетную политику. Утвержденную руководителем учетную политику начинают применять с 1 января года, следующего за годом утверждения. Учетная политика не может быть изменена в течение нескольких лет для получения сопоставимых показателей. Начисление амортизации основных средств проводится при помощи линейного способа. Учет основных средств ведется с применением инвентарных карточек учета основных средств.

Счета синтетического и аналитического учета, оборотные ведомости по счетам синтетического и аналитического учета выполняются по типовым формам.

ОАО «СтоимСами» строит собственными силами гаражное помещение. Расходы на строительство составили 609 800 руб., в том числе: 1. стоимость строительных материалов - 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб.; 2. заработная плата рабочим, непосредственно занятым строительством склада, - 100 000 руб.; 3. ЕСН на заработную плату - 26 000 руб.; 4. оплата услуг по разработке проектной документации - 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб.; 5. оплата услуг по аренде строительных машин и механизмов - 177 000 руб., в том числе НДС - 27 000 руб.; 6. оплата услуг подрядной организации - 129 800 руб., в том числе НДС - 19 800 руб.

По завершению строительства, помещение введено в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете производятся следующие записи (приложение 1).

Таким образом, был рассмотрен учет строительства гаражного помещения ОАО «СтроимСами» выполненным собственными силами. Начислим сумму амортизационных отчислений, которую предприятие должно будет отражать после ввода и документального подтверждения гаражного помещения в эксплуатацию.

Амортизация начисляется линейным способом. Срок полезного использования – 20 лет. При использовании линейного метода ежегодно должна амортизироваться 1/20 стоимости станка. Прежде всего, определим годовую норму амортизации. Для этого первоначальную стоимость станка примем за 100 процентов. Годовая норма амортизации составит 5 процентов (100%: 20 лет). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 26800 руб. (536 000 руб. х 5%). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 233 руб. (26800 руб.: 12 мес.). Ежемесячно в течение 20 лет бухгалтер ОАО «Альфа» будет делать проводку: Дебет 08 Кредит 02; 2233 руб. - начислена амортизация станка за месяц.

ОАО «СтроимСами» приобрело у ООО «Дорстрой» деревообрабатывающий станок (паспорт N 53872017, гарантийный талон N 12037). Стоимость станка – 240 000 руб. Станок требует специальной установки (монтажа). Акт оформляют в двух экземплярах: первый экземпляр передают вместе с оборудованием на склад; второй экземпляр - в бухгалтерию.

На основании акта бухгалтер сделает проводку: 1. Дебет 07 Кредит 60 - 240 000 р. - станок, требующий монтажа, поступил на склад; 2. Дебет 19 Кредит 60 – 43200 рублей - учтена сумма НДС согласно счету-фактуре; 3. Дебет 60 Кредит 51 - 283200 руб. - оплачен счет; 4. Монтаж производит фирма ООО «Монтаж»; 5. Дебет 08 Кредит 07 - 240000 руб. - станок передан в монтаж; 6. Дебет 08 Кредит 60 - 10 000 руб. (11800 - 1800) - учтена стоимость работ по монтажу; 7. Дебет 19 Кредит 60 - 1800 руб. - учтена сумма НДС согласно счету-фактуре «Монтаж»; 8. Дебет 60 Кредит 51 - 11800 руб. - оплачен счет «Монтаж»

«Монтаж» во время выполнения работ оприходует станок на забалансовом счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа". После того как станок будет введен в эксплуатацию, бухгалтер ОАО «Альфа» должен сделать проводки: 1. Дебет 01 Кредит 08 - 250 000 руб. (240 000 + 10 000) - станок зачислен в состав основных средств; 2. Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19; 3. 45000 руб. (43200 + 1800) - произведен налоговый вычет.

Для погашения стоимости объектов основных средств определяется годовая сумма амортизационных отчислений. Так как ОАО «СтоимСами» в учетной политике зафиксировало способ начисления амортизации – линейный, рассмотрим на примере деревообрабатывающего станка формирование суммы амортизации.

В декабре 2008 года ОАО «СтроимСами» приобрело станок и ввело его в монтаж. Стоимость станка - 250 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования - 5 лет. При использовании линейного метода ежегодно должна амортизироваться 1/5 стоимости станка.

Прежде всего, определим годовую норму амортизации. Для этого первоначальную стоимость станка примем за 100 процентов. Годовая норма амортизации составит 20 процентов (100%: 5 лет). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 50 000 руб. (250 000 руб. х 20%). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4 167 руб. (50 000 руб.: 12 мес.). Ежемесячно в течение 5 лет бухгалтер ОАО «СтроимСами» будет делать проводку: Дебет 20 Кредит 02; 4 167 руб. - начислена амортизация станка за месяц.

По решению руководителя предприятия в феврале 2008 г. силами сторонней организации ООО «Компьютерный салон» произведена модернизация компьютера - объекта основных средств. Стоимость замещенных деталей и работ сторонней организации составила 3 000 руб. (в том числе НДС - 540 руб.). В результате модернизации срок службы объекта ОС не увеличивается, при этом повышается производительность компьютера. Операция отражена бухгалтерскими записями (табл. 1):

Таблица 1

Модернизация компьютера ОАО «СтроимСами»

Затраты, отраженные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», по окончании реконструкции списываются в дебет счета 01 «Основные средства». Одновременно на эту сумму уменьшается остатки незавершенного строительства (Кредит счета 08).

В марте 2009 года ОАО «СтроимСами» продает за 38 350 рублей (в том числе НДС 5 850 рублей) станок. Первоначальная стоимость станка составляет 90 000 рублей. Срок полезного использования станка – 6 лет, фактический срок эксплуатации – 4 года, сумма начисленной амортизации – 60 000 рублей. Транспортные расходы по доставке оборудования покупателю составили 1 888 рублей, включая НДС. Доставка была произведена силами сторонней организации. Согласно учетной политике организации ОАО «СтроимСами» обязанность по уплате НДС возникает по мере отгрузки, доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются по методу начисления (табл.2).

Таблица 2

Реализация станка ОАО «СтроимСами»

Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации объектов основных средств, сумма недоначисленной в соответствии с установленным сроком амортизации, а также затраты на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иных основных средств, монтаж которых не окончен, относятся в ОАО «СтроимСами» к внереализационным расходам [подп. 8 п. 1 ст. 265, № 1]. Сумма недоначисленной амортизации по ликвидированному объекту амортизируемого имущества включается в состав внереализационных расходов единовременно. Естественно, при условии, что указанные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены [п. 1 ст. 252, № 1].

Так, ОАО «СтроимСами» 1 февраля 2009 года приняло решение о ликвидации принтера, введенного в эксплуатацию в декабре 2006 года. Он был поврежден при транспортировке в январе 2009 года. Его первоначальная стоимость - 30 000 руб., сумма начисленной амортизации - 28 000 руб. Данные налогового учета о первоначальной стоимости и накопленной амортизации совпадают с данными бухгалтерского учета.

Организация решила разобрать непригодный для дальнейшего использования принтер, воспользовавшись услугами специализированной фирмы. Стоимость оказанных услуг составила 590 руб., в том числе НДС 90 руб. Акт о приемке выполненных работ подписан 8 февраля 2009 года. Рыночная стоимость деталей, полученных в результате демонтажа, равна 3 000 руб.

К данным запасным частям относят картриджи, а именно: Черно-белый (№245627) стоимостью 2000 рублей; Цветной (красный, синий, желтый) стоимостью 1000 рублей.

В феврале 2009 года ОАО «СтроимСами» в налоговом учете отражает во внереализационных расходах сумму недоначисленной амортизации по принтеру в размере 2 000 руб. (30 000 руб. - 28 000 руб.), а также стоимость выполненных специализированной фирмой работ по разборке в сумме 590 руб., в том числе НДС 90 руб. Общая сумма внереализационных расходов составит 2 590 руб.

В том же месяце ОАО «СтроимСами» в состав внереализационных доходов включает стоимость полученных материалов в сумме 3 000 руб. Кроме того, ОАО «СтроимСами» обязано восстановить НДС, приходящийся на сумму недоначисленной амортизации. Сумма налога, подлежащая восстановлению, равна 400 руб. (2 000 руб. х 20%). Принтер введен в эксплуатацию до 1 января 2007 года, поэтому применяется налоговая ставка 20%. Рабочим планом счетов бухгалтерского учета ОАО «СтроимСами» предусмотрено, что остаточная стоимость выбывающего принтера формируется на счете 01-1 «Выбытие основных средств». В феврале 2009 года ОАО «Альфа» сделает следующие бухгалтерские проводки (Таблица 3):

Таблица 3

Списание принтера ОАО «СтроимСами»

Положительный финансовый результат от операции по ликвидации принтера, учитываемый по кредиту счета 91-9, составил 410 руб. (3 000 руб. – 2 000 руб. - 500 руб. - 90 руб.). Он списан на счет учета прибылей и убытков проводкой Дебет 91-9 Кредит 99.

С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: 1. недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования; 2. недозагрузка производственных мощностей; 3. необоснованное дробление имущественных комплексов; 4. низкие фондоотдача и инвестиционная активность; 5. недостаточно реальная оценка активов; 6. завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе.

Усиливается влияние учета основных средств, как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.

Представляет интерес поиск нетрадиционных подходов к содержанию и технологии аудиторской проверки операций с основными средствами. В традиционных методиках отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации. При этом вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и залоговые операции, обоснованность консервации основных средств, реальность активов, аналитические процедуры и др. В качестве главных направлений нетрадиционного подхода к аудиту основных средств, могут быть рассмотрены: 1) придание приоритетной роли соблюдению критериев, предъявляемых к системе бухгалтерского учета и отчетности, оговоренных в положениях по бухгалтерскому учету; 2) обязательность тестирования системы внутреннего контроля (СВК), которое либо может быть первым этапом аудиторской проверки, либо проводиться на этапе планирования и подготовки аудита; 3) непременность применения аналитических процедур в процессе аудита; 4) выделение трех взаимосвязанных аспектов аудита основных средств - учетного, налогового и управленческого; 5) дополнение стандартных аудиторских процедур специфическими с учетом особенностей объекта проверки.

Серьезное внимание должно быть уделено экспертизе договоров, которыми оформлено приобретение права собственности на объекты капитальных вложений. Наиболее часто применяемые договоры - это договор купли-продажи (в том числе договор поставки), договор мены, договор подряда.

При изучении договора купли-продажи целесообразно осуществить следующие процедуры: 1. проверка наличия договоров (соблюдения простой письменной формы); 2. проверка наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию сделки; 3. проверка полноты и правильности заполнения реквизитов и наличия соответствующих печатей и подписей; 4. анализ условий договора в части разграничения отдельных видов договоров купли-продажи и смежных договоров; 5. анализ условий договора о моменте перехода права собственности.

От результатов выполнения перечисленных процедур зависит порядок формирования первоначальной стоимости и отражения операций в бухгалтерском учете [18, c.35].