Облік виробничих запасів та розрахунків

Класифікація та первісна оцінка запасів. Методологічні принципи формування інформації про запаси в бухгалтерському обліку і розкриття її у фінансовій звітності, приведені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» обов'язкові і для будівельної галузі [42].

Запаси це активи будь-якого підприємства і у тому числі будівельного, якщо існує ймовірність того, що воно одержить у майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їхнім використанням, і їхня вартість може бути вірогідно визначена.

До запасів відносять:

- сировину; матеріали; будівельні конструкції; комплектуючи вироби та напівфабрикати; тару і тарні матеріали; паливні і мастильні матеріали; воду; енергію усіх видів та запасних частин, придбаних у сторонніх організацій; вироби та напівфабрикати, виготовлені в допоміжних та другорядних виробництвах будівельного підприємства, які в подальшому використовуються при виконанні будівельно-монтажних робіт та обслуговування виробництва і на адміністративних потреби;

- незавершене виробництво у вигляді незакінчених обробкою і зборкою деталей, вузлів, виробів і незавершених виробничих процесів. Незавершене виробництво на підприємствах, які виконують роботи чи надають послуги, складається з витрат на виконання незавершених робіт, стосовно яких підприємством ще не визнано доходу;

- готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом;

- товари у вигляді матеріальних цінностей, які придбані (отримані) і втримуються підприємством з метою подальшого продажу;

- малоцінні і швидкозношувальні предмети які використовуються строком не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року.

Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їхнє найменування або однорідна група чи вид.

Придбані або зроблені запаси зараховуються на баланс підприємства по первісній вартості.

Первісною вартістю запасів, придбаних за плату, є собівартість запасів, що включає такі фактичні витрати:

- суми, що сплачують згідно договору постачальникові (продавцеві) за винятком непрямих податків;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку із придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;

- транспортно-заготівельні витрати (ТЗВ) – витрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їхнього використання, включаючи витрати по страхуванню ризиків транспортування запасів. ТЗВ включаються в собівартість придбаних запасів або загальною сумою відображаються на окремому субрахунку рахунків запасів, щомісяця розподіляються між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, які вибули (використані, реалізовані, безкоштовно передані і ін.) за звітний місяць. Приклад розрахунку суми ТЗВ показаний у таблиці 4.10 (дані умовні);

- інші витрати, які безпосередньо пов'язані із придбанням запасів і доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях. До таких витрат, зокрема відносяться прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доробку і підвищення якісно-технічних характеристик запасів.

Недостачі і втрати запасів, у межах встановлених норм природної втрати при транспортуванні, відносяться на збільшення первісної вартості оприбуткованих запасів такого найменування групи, видів [39, п. 5.7].

Первісною вартістю запасів, виготовлених власними силами підприємства, зізнається собівартість їхнього виробництва, що визначається по П(С)БО 16 «Витрати» [43].

Первісною вартістю запасів, внесених у статутний капітал підприємства, зізнається погоджена із засновниками (учасниками) підприємства їхня справедлива вартість.

Таблиця 4.10

Розрахунок транспортно-заготівельних витрат

(тис. грн.)

* Сума ТЗВ = 400 х 20% = 80

Первісною вартістю запасів, отриманих підприємством безоплатно, зізнається теж їхня справедлива вартість.

Первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, рівняється балансової вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їхню справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їхня справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.

Первісна вартість запасів, придбаних в обмін (або частковий обмін) на неподібні запаси, рівняється справедливій вартості переданих запасів, збільшених (зменшених) на суму коштів або їхніх еквівалентів, що була передана (отримана) у процесі обміну.

Не включаються в первісну вартість запасів, а відносяться у витрати періоду, у якому вони були здійснені (встановлені):

- наднормативні втрати і недостачі запасів;

- відсотки за користування позиками;

- витрати на збут;

- загальногосподарські і інші подібні витрати, які безпосередньо не пов'язані із придбанням і доставкою запасів і приведенням їх у стан, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється [42].

Документальний супровід надходження запасів. Виробничі запаси будівельного підприємства можуть бути придбані за кошти; виготовлені на самому підприємстві; внесені в статутний капітал; отримані безплатно і по обміну. Їхньому одержанню передує робота за підписанням договорів, угод, контрактів. У них домовляються про основні умови поставок (купівлі-продажу), на які дають згоду постачальник і покупець (найменування, обсяг, вартість, форми розрахунку, порядок доставки і т.п., штрафні санкції за невиконання договору і їхній розмір).

Зміст базових умов поставки товарно-матеріальних цінностей, момент передачі ризиків, загибелі або ушкодження їх, а також вигоди, пов'язані із правом власності на ці цінності визначені Указом Президента України «Про використання Міжнародних правил інтерпретації комерційних термінів» від 4 жовтня 1994р. № 567/94. Їх – тринадцять:

EXW Франко-завод (місце позначене)

FCA Франко-перевізник (-)

FAS Франко уздовж борта судна (порт доставки позначений)

FOB Франко - борт (порт відвантаження позначений)

CFR Вартість і фрахт (порт призначення позначений)

CIF Вартість, страхування й фрахт (-)

CPT Перевезення оплачене до (місце призначення позначене)

CIP Перевезення і страхування оплачені до (-)

DAF Поставка до границі (місце позначене)

DEQ Доставлено Франко-набережна (мито оплачене) (порт призначення

визначений)

DES Доставлено Франко-строп судно (порт призначення визначений)

DDV Доставлено, мито не оплачене (місце призначення визначене)

DDP Доставлено, мито оплачене (-).

Так, на умовах поставки, наприклад EХW Франко-завод (місце позначене) означає, що зобов'язання продавця по поставці вважаються виконаними після того, як він передасть товар покупцеві зі складу свого підприємства. При цьому продавець не відповідає за навантаження товарів на надані покупцем транспортні засоби або за оплату мита на експорт. Покупець має всі витрати і ризики у зв'язку з перевезенням до місця призначення. Таким чином, це правило передбачає мінімальні зобов'язання для продавця.

Незалежно від варіантів одержання запасів на склад підприємства в обов'язковому порядку їхню наявність підтверджують типовими формами первинних облікових документів по обліку сировини і матеріалів [54].

До обов'язкових первинних документів, що підтверджують надходження запасів до будівельного підприємства відносять: Журнал обліку надходження вантажів (реєстрація транспортних документів, пов'язаних з одержанням запасів по залізниці, водним шляхом); Доручення – ф. № М-2; Прибутковий ордер – ф. №М4; товарно-транспортна накладна – ф. № 1-ТН; Акт приймання матеріалів – ф. №М-7; Накладна на внутрішнє переміщення матеріалів ф. № М-11; реєстр отриманих і зданих документів ф.№ М-13; Податкову накладну.

У випадку, коли замовник будівельно-монтажних робіт має можливість самостійно забезпечити будівельні роботи власними запасами, він їх реалізує або передає підрядникові в рахунок оплати виконаних робіт (бартер), а підрядник оприбутковує їх на складі.

Можливий і варіант, коли право власності на передані матеріали зберігаються за замовником. У цьому випадку замовник передає ресурси підрядникові за актом. Підрядник оприбутковує їх на за балансовий рахунок 02 «Активи на відповідальному зберіганні» і повинен відзвітуватися про їхнє використання, а не спожиті запаси повернути замовникові. Вартість використаних ресурсів замовника вказують в акті приймання робіт, виконаних підрядником, але вони не будуть включені в обсяги виконаних робіт тому що у акті передбачене їхнє виключення [49].

У податковому обліку підрядника рух таких запасів не відображають у валових доходах, вони не є об’єктом ПДВ.

Синтетичний і аналітичний облік надходження запасів. Синтетичний облік надходження виробничих запасів ведеться на активному рахунку 20 «Виробничі запаси». До нього відкриваються субрахунку (рахунки другого порядку):

201 «Сировина і матеріали» (наявність і рух сировини і матеріалів, які входять до складу виготовлення продукції, що, або є необхідними компонентами при її виготовленні);

202 «Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби» (придбані для комплектації виробленої продукції, що вимагають додаткових витрат праці по їхній обробці або зборці. Вироби, придбані для комплектації готової продукції, вартість яких не включається в собівартість продукції даного підприємства, відображаються на рахунку 28 «Товари»;

203 «Паливо» (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні матеріали для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для виробництва енергії й опалення будинків, оплачені талони на нафтопродукти й газ);

204 «Тара й тарні матеріали» (всі види тари, крім тари використовуваної як господарський інвентар, а також матеріали використовувані для виготовлення тари і її ремонт);

205 «Будівельні матеріали» (будматеріали, конструкції і деталі, устаткування і комплектуючі вироби, які заготовлено для монтажу та інші матеріали, необхідні для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій);

206 «Матеріали, передані в переробку» (на сторону і надалі включаються до складу собівартості отриманих з них виробів);

207 «Запасні частини» (деталі, вузли, агрегати, які використаються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, устаткування, транспорту, інструмента, автомобільних шин у запасі і обороті. У ремонтних підприємствах – обмінний фонд);

209 «Інші матеріали» (відходи виробництва: (обрубки, обрізки, стружка й ін., невиправний брак, матеріальні цінності, отримані від ліквідації основних коштів, зношені шини і т. п.).

Синтетичний облік з надходження виробничих запасів показано в таблиці 4.11 (п.1-5.11).

Порядок з надходження запасів по лінії імпорту та відображення в бухгалтерському обліку роз’яснимо на прикладі. Контрактом визначено вартість запасів на 1000 $ США, ввізне мито – 500грн., митні збори – 5грн.

1.Заплачено аванс з валютного рахунку 1000$ США за курсом НБУ –5.40грн.:

Д-т 63 К-т 312 – 5400грн.

2.На дату оформлення митної декларації курс НБУ – 5.50грн. Курсова різниця (5.50-5.40) * 1000 = 100грн.

Д-т 945 «Витрати від операційної курсової різниці» К-т 63 – 100грн.

3.Оприбутковано запаси на митну вартість:

Д-т 20 К-т 63 5400грн.

4.Оплачено ввізне мито і митні послуги:

Д-т 68 К-т 311 505грн.

5.Включено суми ввізного мита і митних послуг у вартість запасів

Д-т 20 К-т 68 505грн.

6.Нарахована сума ПДВ (Для цілей оподатковування митна вартість запасів збільшується тільки на ввізне: (5400 +500) х 20%

Д-т 643 К-т 641 1180грн.

7.Перераховано суму ПДВ:

Д-т 641 К-т 311 1180грн.

8.Відображається податковий кредит:

Д-т 641 К-т 643 1180грн.

У випадку надходження ресурсів від замовника підрядник прибуткує їх на за балансовий рахунок 02 «Активи на відповідальному зберіганні», списуючи за даними звіту про використання і/або повернення.

Облік надходження запасів на складі ведеться в картках складського обліку матеріалів по ф. № М-12 на підставі оформлених первинних документів у день здійснення операції.

Оцінка та документування господарських операцій вибуття запасів. Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку запасів [39] для оцінки запасів при їхньому вибутті (відпустці запасів у виробництво, з виробництва, продажу, іншому вибутті) передбачене застосування наступних методів:

- ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів (запаси, які відпускаються, і послуги, які виконуються для спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не заміняють один одного);

- середньозваженої собівартості (оцінка по середньозваженій собівартості проводиться по кожній одиниці запасів розподілом сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця й вартості, отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і отриманих у звітному місяці запасів);

- собівартості перших за часом надходження запасів – ФІФО «first in first out» (цей метод базується на припущенні, що запаси використаються в тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство (відбиті в бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж і інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів);

- нормативних витрат (застосовуються норми витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін);

- ціни продажу (оцінка за цінами продажу заснована на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі середнього відсотка торговельної націнки товарів).

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення і однакові умови використання, застосовується тільки один з наведених методів.

Відпустку виробничих запасів оформляють Лімітно-забірними картками (для контролю за дотриманням установлених лімітів по систематичній відпустці запасів на виробництво). Лімітно-забірна картка (форма № М-28) для відпустки матеріалів на будівельні об'єкти ведеться протягом усього періоду будівництва і перебуває у виконавця робіт. Одночасно складається щомісячна лімітно-забірна картка за формою № М-2а, що перебуває на складі. При відпустці матеріалів зі складу комірник розписується в лімітно-забірній карті форми № М-28, а одержувач – у лімітно-забірній карті форми № М-28а. Наприкінці місяця виконавець робіт за результатами інвентаризації заповнює графу «Залишок на об’єкти на кінець місяця» форми № М-28 [62, с.131]

Лімітно-забірні картки з первинними документами передаються матеріальною підзвітною особою з матеріальним звітом в бухгалтерію за формою № М-19 тільки в кількісних показниках і в одному екземплярі. У бухгалтерії у звіті проставляють ціну і визначають суму надходження та використання запасів у загалі та по об'єктах. Після перевірки і визначення правильності списання (витрати) матеріалів лімітно-забірні картки по незакінчених роботах повертають виконавцеві робіт.

На разову відпустку запасів на сторону, їхнє переміщення оформляють «накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів» за формою № М-11. Аналітичний облік вибуття запасів ведеться в розрізі їхніх найменувань і однорідних груп.

Зайві, не використані запаси у господарстві підприємство реалізує. Виписується товарно-транспортна накладна і накладна за типовою формою № М-20 в 3-х екземплярах: першій примірник – одержувачу, другий – виробнику, 3-й – на пропускний пункт.

Кожна група запасів ділиться по видах, сортах, марках, типам, розмірам. Кожному найменуванню привласнюється номенклатурний номер (цінник) по змішаній порядково-серійній системі, використовуючи 7-8-значні коди: 1-2 – синтетичний рахунок, 3-субрахунок, 4-5 – група, інші – характеризують запас. Така інформація умовно-постійна (використовується для автоматизованої обробки). На кожному документі, що підтверджує рух запасів, проставляють номенклатурний номер. На підставі даних складського обліку ведуть відомість обліку залишків запасів (сальдові відомості), які використовують для контролю даних аналітичного і синтетичного обліку запасів.

Перевірка фактичної наявності запасів, їхній стан і умови зберігання здійснюється за допомогою інвентаризацій [42, п. 4.13].

Оцінка запасів на дату складання балансу. Запаси відображаються в бухгалтерському обліку і звітності по найменшій із двох оцінок: первісної вартості або чистої вартості реалізації.

Запаси відображаються по чистій вартості реалізації, якщо на дату балансу їхня ціна знизилася або вони зіпсовані, застаріли або іншим образом втратили первісну очікувану економічну вигоду.

Чиста вартість реалізації визначається по кожній одиниці запасів за винятком з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва і збут.

Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їхньої реалізації і вартість повністю загублених (зіпсованих або тих, яких не вистачає) запасів, списується на витрати звітного періоду з відбиттям зазначеної вартості на за балансовому обліку. Після встановлення осіб, які повинні відшкодувати втрати, належна сума відшкодування зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду.

Якщо чиста вартість реалізації раніше знижених у ціні запасів, які є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації, але не більше суми попереднього зменшення, сторнується запис про попереднє зменшення вартості запасів.