Характеристика основных форм финансовой отчетности. Качественные характеристики финансовой отчетности

В Концепции МСФО определяются основные качественные характеристики финансовой отчетности, которые обеспечивают полезность содержащейся в ней информации.

Понятность информации, представленной в финансовой отчетности, означает, что она должна быть понятна пользователям, в противном случае ее полезность будет минимальной. Однако при этом пользователи должны иметь достаточные знания в сфере деловой и экономической деятельности, бухгалтерского учета, а также желание изучать представленную им информацию. При отсутствии у пользователей соответствующих знаний данные о сумме начисленной амортизации по основным средствам или ставках дисконтирования, использованных при расчете справедливой стоимости финансовых инструментов, будут для них пустым звуком. Таким образом, информация, содержащаяся в финансовой отчетности, рассчитана на пользователя, умеющего анализировать и применять эту информацию.

Уместность информации определяется тем, насколько эта информация влияет на экономические решения пользователей, помогает им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или корректировать их прошлые оценки. Составляющие уместности - характер информации и ее существенность. Информация является существенной, если ее пропуск или искажение могли бы повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности. Существенность зависит от размера объекта или ошибки, оцениваемых в конкретных условиях пропуска или искажения. Например, информация о составе и структуре нематериальных активов предприятия, исходя из ее характера, является уместной, поскольку помогает пользователям оценить активы предприятия. Однако, если доля нематериальных активов в общей сумме активов предприятия составляет менее одного процента, такая информация никак не может считаться существенной, поскольку ее пропуск никак не может повлиять на принятие решений пользователем отчетности. Соответственно, информация о составе и структуре нематериальных активов не является уместной в финансовой отчетности данного предприятия.

Существенность информации далеко не всегда определяется количественными способами. Например, изменения в учетной политике предприятия не всегда имеют своим следствием существенные изменения количественных показателей финансовой деятельности предприятия, однако она существенна для понимания пользователем базы для классификации, признания и оценки стоимости статей отчетности.

Надежность информации означает, что она должна быть свободна от существенных ошибок и пристрастности, и пользователи могут положиться на нее в отношении достоверности представленных в ней данных. Для того чтобы информация была надежной, она должна обеспечивать:

1. Достоверное представление операций и прочих событий. Достоверность означает не только отсутствие в отчетности намеренно искаженной информации, но и включение в нее данных, в отношении которых существует значительная неопределенность. Например, отражение в балансе предприятия в качестве активов затрат на исследования и разработки, результат которых на момент составления отчетности неясен, не будет являться достоверной информацией об активах этого предприятия. С другой стороны, раскрытие такой информации в пояснениях в отчетности, в случае ее существенности, может явиться необходимым условием достоверного представления информации в отчетности предприятия. Таким образом, достоверность информации обеспечивается не только представлением в отчетности фактов и сделок, которые действительно имели место, но и надлежащим отражением этих фактов и сделок в финансовой отчетности.

2. Приоритет содержания над формой: события учитываются и представляются в соответствии с их содержанием и экономической реальностью, а не только их юридической формой. Принцип приоритета содержания над формой - один из наиболее трудно реализуемых на практике. Экономическая жизнь предприятия строится на основе многочисленной юридической документации: договоров, нормативных документов и т.д. При этом нередко та или иная форма договора выбирается контрагентами в целях соответствия требованиям налогового или иного (например, корпоративного) законодательства и далеко не всегда соответствует экономическому содержанию операции. Можно привести множество примеров таких несоответствий: договоры операционного лизинга, содержание которых соответствует финансовому лизингу, договоры купли-продажи, за которыми стоят отношения займа между предприятиями, и т.д. Один из ярких примеров невыполнения данного принципа продемонстрировал скандал с американской корпорацией Enron, которая не включала в свою консолидированную отчетность ряд организаций, которые юридически не были с ней связаны отношениями контроля, но по содержанию отношений являлись подконтрольными ей организациями и, следовательно, подлежали консолидации. В данном случае отражение связей с этими предприятиями, исходя из их юридической формы, стоило акционерам Enron несколько миллиардов долларов США. Надежность информации по МСФО всегда предполагает приоритет экономического содержания над юридической формой отражаемого в отчетности события, в противном случае пользователи отчетности будут введены в заблуждение.

3. Нейтральность информации не является предвзятой и не оказывает влияние на принятие решений или суждения пользователей финансовой отчетности самим подбором или представлением данных в отчетности с целью достижения запланированного результата. Примером информации, которая не соответствует критерию нейтральности, является отведение в пояснениях к отчетности чрезмерного внимания положительным результатам деятельности предприятия при крайне скупом описании операций и событий, принесших предприятию значительные убытки.

4. Осмотрительность: все допущения и суждения, необходимые при произведении расчетов в условиях неопределенности, должны формироваться с осторожностью, чтобы не допустить завышения активов или доходов и занижения обязательств или расходов. Ярким примером применения принципа осмотрительности является ежегодная проверка некоторых видов активов (например, основных средств) на обесценение, чтобы не допустить отражения их в отчетности по цене, превышающей их возмещаемую сумму (сумму, которая может быть получена от актива на настоящий момент).

5. Полноту: информация в финансовой отчетности должна быть полной с учетом существенности и затрат на ее получение. Данное качество информации необходимо рассматривать во взаимосвязи с принципом уместности информации: не следует добиваться отражения в отчетности максимального объема информации о предприятии, если более половины данных не являются уместными (несущественны либо по своему характеру не должны отражаться в финансовой отчетности).

Представление надежной и уместной информации на практике наталкивается на ограничения, связанные со своевременностью представления информации и балансом между затратами на получение информации и выгодами от ее представления в отчетности. Информация, являющаяся важной и существенной, может потерять свою уместность в случае неоправданной задержки в ее представлении. Например, информация о готовящейся реорганизации предприятия может потерять свою актуальность - а следовательно и уместность - в том случае, если она раскрывается уже после того, как событие состоялось: те потенциальные инвесторы, которые могли бы принять решение об инвестировании в эту компанию либо, наоборот, об изъятии своих средств, уже не в состоянии это сделать на прежних условиях.

Правило баланса затрат на получение информации и выгод от ее представления в отчетности гласит, что выгоды, извлекаемые из информации, не должны превышать затраты на ее получение. Данное ограничение качества финансовой отчетности играет очень значительную роль на практике: нередко исполнение того или иного требования стандартов наталкивается на барьер в виде высоких затрат, связанных с исполнением этого требования: например, при переходе предприятия к составлению отчетности по МСФО восстановление первоначальной стоимости основных средств бывает не всегда возможно и сопряжено с очень большими затратами, особенно если предприятие существует давно и основные средства много лет не обновлялись. В этой связи необходимо отметить, что Правление КМСФО при разработке стандартов отчетности учитывает необходимость соблюдать баланс между затратами и выгодами представления информации. Так, например, в первом стандарте, принятом Правлением МСФО после реорганизации КМСФО, IFRS 1 "Первое применение МСФО" для предприятий, применяющих МСФО впервые, сделан целый ряд исключений из общих правил, в том числе и в части определения первоначальной стоимости основных средств. Основанием для таких исключений послужило правило баланса между затратами на получение информации и выгодами пользователей от ее представления в отчетности.

Еще одно важное требование к отчетности, предъявляемое МСФО, - сопоставимость. Сопоставимость информации означает, что оценка и отражение в отчетности финансовых результатов от аналогичных операций и других событий должны осуществляться по методологии, единой для данного предприятия на всем протяжении его существования; кроме того, отчетность различных предприятий также должна составляться на единой или близкой методологической основе, чтобы пользователь отчетности имел возможность сопоставить между собой отчеты разных компаний. Сопоставимость информации крайне важна для представления финансовой отчетности по международным стандартам: именно потребность в сравнимой информации о компаниях из разных стран явилась одним из стимулирующих факторов в создании Комитета по международным стандартам финансовой отчетности. Однако для того чтобы информация была качественной, необходимо обеспечить ее сопоставимость между различными предприятиями и на уровне одного предприятия, чтобы пользователи имели возможность определять тенденции в его финансовом положении и результатах деятельности. Принцип сопоставимости на уровне одного предприятия на практике выражается в обеспечении преемственности учетной политики предприятия и ретроспективном учете изменений в учетной политике.