Податок з доходів фізичних осіб

8.1. Необхідність справляння податку з доходів фізич­них осіб (ПДФО), його роль і принципи організації

Податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) введений в дію За­коном України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. за № 889-IV з 1 січня 2004 року. Декрет Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 № 13-92 втратив чинність, за винятком розділу IV у частині оподаткування доходів громадян-підприємців.

Необхідність податку на доходи з фізичних осіб обумовлена:

1. Його фіскальним значенням. Це підтверджується тим, що частка його попередника (прибуткового податку з доходів грома­дян) у доходах Зведеного бюджету з року в рік зростала.

2. Попередня система мала недоліки при оподаткуванні фізи­чних осіб:

— доходи жорстко регламентувалися;

— були обмежені за видами;

— надавала можливість ухилятися від сплати податку, прямо не порушуючи закон;

— ввійшла у протиріччя з новими умовами господарювання і, як наслідок, неефективно регулювала доходи громадян.

3. ПДФО виконує таку роль:

• регулює грошові кошти (доходи) населення;

• стимулює використання робочої сили.

В основу механізму прибуткового податку з доходів громадян покладалися такі принципи:

1) дискретність оподаткування (кожна більш висока ставка використовувалася. Ці суми були обмежені по max і min);

2) прогресивний характер оподаткування (ставки зростом із ростом сум доходів громадян). Проте встановлені високі ставки сприяли приховуванню об'єкта оподаткування та видачі зарпла­ти, яка не обліковувалася і не оприбутковувалася по документах офіційної звітності;

3) наявність великої кількості пільг.

Відбувалася поступова еволюція прибуткового податку з гро­мадян, який справлявся в Україні до 1 січня 2004 року:

1) змінився неоподатковуваний мінімум;

2) змінилися інтервали прогресивного оподаткування;

3) змінився перехід від місячного до квартального та річного оподаткування доходів окремих категорій громадян;

4) відбулося зниження ставок (від 90 до 40 %);

5) коригувалися ставки оподаткування дивідендів (15, 30 %). Новий закон кардинально змінив механізм, базу та ставки

оподаткування. Так, зокрема:

1. Запроваджена з 1 січня 2004 по 1 січня 2007 (після 01.01.2007 р. — 15,0 %) єдина ставка длу: зсіх категорій громадян в розмірі 13,0 % (крім фізичних осіб-суб'єктів підприємниць­кої діяльності, які знаходяться на спрощеній або фіксованій системі сплати податку);

2. На період з 1 січня 2004 по 1 січня 2007 (після 01.01.2007 р. — 30,0 %) встановлена підвищена ставка податку на доходи у роз­мірі 26,0 % на доходи, які підлягають кінцевому оподаткуванню прч їх виплаті (виграші у вигляді грошових та майнових призів у сфері грального бізнесу, за результатами проведення недержав­них лотерей та ін.);

3. Заплановано запровадити 1 січня 2007 року, оподаткування доходів від операцій з продажу, обміну та інших видів відчужен­ня нерухомого майна (квартири, дачі і т. ін.) за ставками 1,0 %, 5,0 та 13,0 %. Операції з продажу рухомого майна (легкові ав­томобілі, мотоцикли, моторолери, моторні або парусні човни) звільнятимуться від сплати ПДФО за умови сплати державного

мита до або під час продажу, за винятком операцій з продажу іншого рухомого майна (вантажні автомобілі, сільськогоспо­дарська техніка і т. ін.), які підлягають оподаткуванню з 1 січня 2004 року за ставкою 13,0% (з 01.01.2007— 15,0%), в т. ч. по операціях міни — за ставкою 6,5 % (з 01.01.2007 — 7,5 %).

4. З 1 січня 2010 року передбачено також оподаткування про­центів (дисконтних доходів) по вкладах, розміщених у фінансо­вих установах (банках, кредитних спілках і т. ін.) за ставкою 5,0 %; акцій, корпоративних прав, дивідендів, роялті та інших па­сивних доходів за ставкою 13,0 %.

5. З 1 січня 2004 року підлягають оподаткуванню доходи окремих категорій населення, які раніше не сплачували прибут­ковий податок з громадян (військослужбовці, судді, працівники правоохоронних органів та сільськогосподарських підприємств і т. д.).

8.2. Платники і об'єкти оподаткування

Платниками ПДФО є:

1) фізичні особи— резиденти України (громадяни України, громадяни іноземної держави або особи без громадянства), які мають місце постійного проживання в Україні незалежно від фа­ктичного місця проживання або за умов постійного проживання за кордоном за наявності центру життєвих інтересів в Україні;

2) фізичні особи — громадяни України, у яких неможливо ви­значити резидентський статус, або/та фізичні особи без грома­дянства, статус яких визначається нормами міжнародного права;

3) фізичні особи, у яких неможливо визначити центр життє­вих інтересів або які не мають місця постійного проживання в Україні, але перебувають в Україні не менше 183 днів протягом періоду (періодів) податкового року;

4) фізичні особи, зареєстровані в Україні як самозайняті особи;

5) фізичні особи — нерезиденти України.

У фізичних осіб, визначених у п. 1—4, підлягають оподатку­ванню доходи, отримані як з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи. При цьому резиденти — громадя­ни України мають право на залік податків, сплачених за кордоном, якщо це передбачено міжнародним договором. Нерезиденти України сплачують податок тільки з доходів, отриманих з джере­лом їх походження з території України.

Об'єктом оподаткування резидента України є:

1. Загальний місячний оподатковуваний дохід (ЗМОД), який дорівнює сумі нарахованих або виплачених доходів платнику протягом звітного місяця, зменшених на суму внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування та суми податкової соціальної пільги (СП), якщо резидент має право на відповідну пільгу.

2. Чистий річний оподатковуваний дохід, який складається з суми загального річного оподатковуваного доходу (загальні місячні оподатковувані доходи звітного року (ЗМОР) + інозе­мні доходи (ДІН), одержані протягом такого звітного року) зменшеного на суму податкового кредиту звітного податково­го року (ПК).

3. Загальний оподатковуваний дохід (ЗОД), нарахований або виплачений на користь платника протягом звітного податкового періоду (доходи з джерелом походження з України, які підляга­ють остаточному оподаткуванню при їх нарахуванні або виплаті (ДВ) + доходи чистого річного оподатковуваного доходу) за ви­рахуванням доходів, які оподатковуються за іншими правилами (ІД), ніж передбачені в Законі.

Отже, загальний оподатковуваний дохід резидента—платника податку виглядає так:

ЗОД = ДВ + (ЗМОР + ДІН - ПК) - ІД.

Об'єктом оподаткування нерезидента в Україні є:

1. Загальний місячний оподатковуваний дохід з джерелом по­ходження з України.

2. Загальний річний оподатковуваний дохід з джерелом похо­дження з України.

3. Доходи з джерелом походження з України, які підлягають остаточному оподаткуванню при їх нарахуванні (виплаті).

До складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються доходи та виплати, передбачені п. 4.2, ст. 4 Закону, а також виплати, пов'язані з тимчасовою втратою працездатнос­ті, регресні виплати, оплата вартості путівок на відпочинок, ліку­вання або оздоровлення на території України не за рахунок кош­тів професійної спілки або фонду загальнообов'язкового держав­ного соціального страхування, в тому числі оплата путівок з будь-яких джерел для реалізації поза межами України, нецільова

благодійна допомога (за винятком допомоги, що не перевищує мінімального прожиткового мінімуму та надається особам, які мають право на податкову соціальну пільгу).

До складу загального місячного або загального річного опода­тковуваного доходу не включаються доходи, передбачені п. 4.3, ст. 4 Закону, як такі, що не підлягають відображенню в його річ­ній податковій декларації та не є об'єктом оподаткування, в тому числі доходи, пов'язані з виплатою допомоги по вагітності та по­логах, по догляду або при народженні дитини.

Об'єкт оподаткування визначається у грошовій та негрошовій формах. При цьому у негрошовій формі він дорівнює вартості нарахованого доходу за звичайними цінами, збільшеними на су­му ПДВ (якщо особа є платником ПДВ), акцизного збору (нада­ється підакцизний товар) помножений на коефіцієнт, розрахова­ний за формулою:

К =100: (100-Сп),

де К — коефіцієнт та Сп — ставка податку на момент нарахуван­ня доходу.

Звичайні ціни застосовуються при нарахуванні оподатковано­го доходу на:

• суми знижки з ціни (вартості) товарів (послуг), що перевищує звичайну, розраховану за правилами визначення звичайних цін (у розмірі такої знижки) згідно з пп. 4.2.9 (є), п. 4.2, ст. 4 Закону;

• будь-яку суму (вартість) цільової благодійної допомоги, яка залишилася після завершення наукового дослідження (розробки) у набувача;

• суму обміну майна на інший об'єкт рухомого майна згідно з нормами п. 12.4, ст. 12 Закону (за винятком операцій з продажу, обміну легкового автомобіля, мотоцикла, моторолера, моторно­го або парусного човна, завірених нотаріально та за умови сплати державного мита). Розраховують звичайні ціни за правилами по­даткового обліку відповідно до Закону України «Про оподатку­вання прибутку підприємств» від 22.05.1997 № 283/97-ВР.

При нарахуванні доходів у вигляді активів, виражених в іно­земній валюті або міжнародних розрахункових одиницях, вар­тість таких активів перераховується у гривні за валютним (об­мінним) курсом Національного банку України, діючим на момент одержання таких доходів. Нараховані доходи у вигляді заробітної плати платника зменшується на суму збору до Пенсійного фонду України та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, які справляються за рахунок доходу найманої особи.

8.3. Податкові соціальні пільги та податковий кредит

Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» пе­редбачено надання пільги всім громадянам у вигляді невключен­ия до об'єкта оподаткування окремих видів доходів, визначених у п. 4.3 ст. 4 Закону, а для малозабезпечених верств населення — додатково, згідно зі ст. 6 Закону, шляхом надання податкової со­ціальної пільги.

Податкова соціальна пільга (ПСП) застосовується до дохо­ду, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата, а також прирівняних до неї виплат, тільки за одним місцем його нарахування (виплати). Відповідно до пп. 6.5.1, п. 6.5 ст. 6 Закону ПСП встановлюється залежно від категорій платників у розмірах 100, 150 та 200 % від мінімальної заробітної плати (МЗП) та застосовується до нарахо­ваного місячного доходу, якщо його розмір не перевищує суми місячного прожиткового мінімуму для працездатної особи, вста­новленого на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 грн.

На перехідний період 2004—2006 pp. ПСП (табл. 1) застосо­вується для платників, які не мають право на спеціальні підви­щені пільги у розмірі 150 та 200 %, у таких розмірах: 2004 рік — 30 % від суми мінімальної заробітної плати на 1 січня 2004 року,

2005 рік — 50 % від суми МЗП станом на 1 січня 2005 року,

2006 рік— 80 % від суми МЗП станом на 1 січня 2006 року. По­чинаючи з 2007 року податкова пільга дорівнюватиме 100 % су­ми мінімальної заробітної плати, яка буде встановлена станом на 1 січня 2007 року. Для окремих категорій громадян, які мають право на спеціальну підвищену ПСП, розмір пільги відповідно складати­ме: у 2004 році— 45 та 60% від МЗП, 2005— 75 та 100%, 2006 — 120 та 160 %, 2007 — відповідно 150 та 200 % від МЗП⁵.

З урахуванням того, що на 2004 рік прожитковий мінімум був встановлений у розмірі 365 грн., на 2005 рік— 453 грн., на 2006 рік — 483 грн., сума доходу (заробітної плати), що надавала

право на одержання ПСП, складала: у 2004 році— 510 грн. на місяць, у 2005 році — 630 грн., у 2006 році — 680 грн. При цьому податкова пільга застосовується виключно за одним місцем на­рахування (виплати), яке платник податку вибирає у вигляді по­дання роботодавцю заяви за формою, встановленою ДПА Украї­ни. Заяву платник може не подавати, якщо станом на 1 січня 2004 року роботодавцем велася трудова книжка на платника по­датку. Коли платник вирішив змінити місце отримання пільги, то за попереднім місцем її застосування подається заява про відмову від її застосування, а за новим — заяву з проханням про застосу­вання пільги.

Таблиця 1

РОЗМІР СТАВОК ПСП ЗА 2004—2006 роки

Заява не подається при звільненні з роботи — надання пільги призупиняється з місяця звільнення. Перелік категорій громадян, які мають право на загальну та спеціальну підвищену пільгу, на­ведено у таблиці 2.

Приклад 1. На підприємстві працюють три працівники, у яких у 2006 році зарплата за місяць не перевищувала 680 грн. Відповідно до п. 6.1 та п. 6.5 Закону мають право на податкову соціальну пільгу, в тому числі Костюк С. А — на загальну суму 175,0 грн., Петренко П. В. як самотня мати, маючи на вихованні двох дітей віком до 18 років,— спеціальну підвищену пільгу в сумі 262,5 грн. на кожну дитину та Савчишина М. А. на суму 350 грн. як особа, яка в роки Другої світової війни була вивезена у Німеччину. Нарахована зарплата у травні 2006 року складати­ме: Костюк С А. — 450 грн., Петренко П. В. — 480 грн. та Савчишиній М. А. — 500 грн.

Таблиця 2