Висновок експерта-бухгалтера, його структура та вимоги, що пред’являються до нього

Заключним етапом експертного дослідження є складання експертом-бухгалтером висновку. Оскільки проведення судово-бухгалтерської експертизи є процесуальною дією, то, безумовно, і висновок експерта повинен відповідати певним процесуальним вимогам як за змістом, так і за формою.

Порушення цих вимог спричиняє не лише призначення повторних експертиз, а й скасування відповідних рішень слідчих органів та судів вищими судовими інстанціями.

Експертний висновок повинен об'єктивно відображати відповідність проведеного дослідження даним бухгалтерського обліку, первинній документації. Неприпустимим є упереджене викладання встановлених фактів.

Висновок експерта-бухгалтера повинен бути повним і науково обґрунтованим. Повнота висновку передбачає всебічне описання об'єкта дослідження, інформаційного забезпечення та методики дослідження.

Наукова обґрунтованість висновку полягає у застосуванні експертом-бухгалтером у процесі дослідження загальнонаукових та часткових емпіричних прийомів та методів. Обґрунтованість висновку підвищується використанням аналітичних розрахунків, прийомів економіко-математичного аналізу, статистичних групувань, таблиць та схем, а також висновків інших видів експертиз.

До важливих вимог процесуального характеру належать також послідовність та конкретність висновків експертизи. Розкриття питань повинно ґрунтуватися на первинних документах та даних бухгалтерських регістрів і не суперечити фактам господарської діяльності, відображеним у бухгалтерському обліку. Оскільки висновок експерта-бухгалтера є доказом, тому він повинен бути чітким, конкретним, стислим і леґко сприйматися слідчим та усіма учасниками судового процесу. Ні в якому разі не допускається можливість двозначного тлумачення рішень. Відповіді на питання обов'язково підкріпляються відповідними доказами.

Структура і зміст висновку експерта-бухгалтера повинні відповідати вимогам ст. 200 КПК України. •

Висновок експерта-бухгалтера складається з трьох частин: вступної, дослідної та результативної.

У вступній частині вказуються: найменування експертизи, дата і місце складання висновку, дата і номер постанови про призначення експертизи, прізвище та ініціали слідчого, перелік матеріалів, що надійшли експерту-бухгалтеру для дослідження, питання, які поставлені перед експертом (у тому числі у формулюваннях слідчого або суду), відомості про експерта-бухгалтера (прізвище та ініціали, освіта, спеціальність, учений ступінь, посада).

У дослідній частині відновлюється весь процес експертного дослідження у тій послідовності, в якій викладено питання. Описання об'єктів дослідження, як правило, починають із зазначення даних (обставин), що були виявлені в процесі документальної ревізії. Далі описуються документи та регістри бухгалтерського обліку, які використовувались експертом у процесі дослідження. Виявлені розбіжності між результатами ревізії та відповідними документами експерт-бухгалтер повинен мотивовано, з юридичного боку обґрунтувати. При висвітленні питань, пов'язаних із нестачею матеріальним цінностей та грошових коштів або з таким порушенням нормативних актів, що спричинило збитки, у висновку вказуються: дата і період утворення нестачі, збитків тощо; розмір матеріальної шкоди; обставини, що сприяли вчиненню корисливих зловживань; прізвища осіб, які були відповідальні за матеріальні цінності або які здійснили протиправну господарську операцію: методи дослідження, за допомогою яких підтверджуються нестачі, збитки чи протиправні операції. Крім того, відображаються дані про укладання договору про матеріальну відповідальність осіб (дата складання, коли і ким затверджений, наявність візи головного бухгалтера підприємства). У разі посилення на документи або інші матеріали справи (показання звинувачених, свідків, висновки експертів інших спеціальностей) обов'язково зазначаються відповідні томи та аркуші оправи. При посиланні на нормативні акти вказується їх назва, коли і яким органом влади чи управління вони прийняті.

Результативна (підсумкова) частина висновку експерта-бухгалтера містить у собі результати дослідження з кожного питання, поставленого слідчим, у формі конкретної відповіді. У разі не підтвердження експертним дослідженням результатів документальної ревізії або даних бухгалтерського обліку експерт-бухгалтер зобов'язаний пояснити причини розбіжностей, посилаючись на інші конкретні докази (матеріали) - первинні документи, норми витрат сировини, розцінки, тарифи тощо.

Альтернативні висновки експерта-бухгалтера не слід ототожнювати з припущеннями, які не мають конкретного обґрунтування і які не можуть виступати в ролі доказів. Висновки експерта-бухгалтера повинні мати категоричний характер.

Висновок підписується експертом-бухгалтером, а при проведенні комісійної судово-бухгалтерської експертизи - всіма її учасниками. У разі розбіжності висновків кожний експерт-бухгалтер підписує зроблений ним висновок окремо.

Висновок експерта-бухгалтера може мати відповідні додатки (таблиці, графіки, схеми), які деталізують і конкретизують результати експертизи. Кожний додаток підписується експертом-бухгалтером і є невід'ємною частиною висновку.

Відповідно до ст. 67 КПК України слідчий, суд, прокурор та особа, що проводить дізнання, оцінюють докази за своїм внутрішнім переконанням, яке ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному вивченні всіх обставин справи в їх сукупності, і керуючись законом. Це правило повністю стосується висновків експерта-бухгалтера. Оскільки ніякі докази не мають заздалегідь встановленої сили, висновок експерта (і зокрема експерта-бухгалтера) не має ніяких переваг щодо інших доказів (документів, свідчень осіб тощо).