Организация и методика проведения аудита операций по реализации товаров

Аудиторская проверка ограничена во времени. Поэтому для обеспечения высокого качества работы к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является всесторонне продуманное планирование, которое создавало бы уверенность у исполнителей в том, что используются наиболее эффективные и действенные процедуры аудита. Четкое планирование необходимо также для выбора предполагаемых подходов к достижению целей аудита; выполнения и контроля работы; убежденности в том, что внимание привлечено к главным аспектам, что работа выполнена полностью.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке аудиторской фирмой общего плана с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Планирование должно проводиться в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также с учетом следующих частных принципов:

— комплексности;

— непрерывности планирования;

— оптимальности.

Принцип комплексности предполагает обеспечение взаимосвязанности и согласованности всех этапов планирования – от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям).

При планировании на длительный период в случае аудиторского сопровождения экономического субъекта, в течение года аудиторской фирме следует своевременно корректировать планы и программы проведения аудита с учетом изменений в финансово-хозяйственной деятельности клиента и результатов промежуточных аудиторских проверок.

Принцип оптимальности планирования аудита заключается в том, что в процессе планирования следует обеспечить вариантность планирования для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы на основании критериев, определенных самой аудиторской фирмой.

При планировании следует выделить такие этапы:

- предварительное планирование;

- подготовка общего плана аудита;

- составление программы аудита.

Для эффективного планирования аудита до написания письма-обязательства и до заключения договора о проведении аудита аудиторская фирма должна согласовать с руководством экономического субъекта основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита.

На начальном этапе аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и иметь информацию о внешних и внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта.

Аудитору следует ознакомиться с:

- организационно-управленческой структурой клиента;

- видами хозяйственной деятельности;

- технологическими особенностями производства;

- существованием дочерних и зависимых организаций.

Источниками получения информации об организации для аудитора должны являться:

- устав клиента;

- протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров либо других аналогичных органов управления;

- учетная политика;

- бухгалтерская отчетность;

- внутренние отчеты контролеров;

- материалы налоговых проверок;

- материалы судебных и арбитражных исков;

- беседы с руководством и исполнительным персоналом;

- информация, полученная при осмотре основных участков, складов клиента.

На этапе предварительного планирования оценивается возможность проведения аудита. Если аудиторская организация положительно решает вопрос, она переходит к формированию штата для проведения аудита и заключает договор с экономическим субъектом.

С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита.

В процессе подготовки общего плана и программы аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля и производит оценку риска системы внутреннего контроля. Эти вопросы подробнее будут рассмотрены в следующих параграфах данной работы.

В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана аудита. Вносимые изменения, а также причины изменений аудитору следует подробно документировать.

В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству клиента) и аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени необходимо учесть:

— реальные трудозатраты;

— расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае проведения повторного аудита) и его связь с текущим расчетом;

— уровень существенности;

— проведенные оценки рисков аудита.

В общем плане рекомендуется предусмотреть:

§ формирование группы с учетом квалификации аудиторов;

§ инструктирование всех членов команды об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью клиента, а также с положениями общего плана аудита;

§ контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистента аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;

§ разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;

§ документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения аудита.

В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.

Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности.

Особенности системы внутреннего контроля могут способствовать в получения достаточной убежденности в том, что система бухгалтерского учета достоверно (или недостоверно) отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта.

В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и (или) более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в сутьприменяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты временя на их осуществление.

При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трех следующих градаций: высокая, средняя, низкая.

Изучение и оценка, особенностей бухгалтерского учета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться аудиторскими организациями в ходе аудиторской проверки.

Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки.

При подготовке программы аудита аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, определяют внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности. С помощью установленных рисков уровня существенности выявляют значимые для аудита области и планируют необходимые аудиторские процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, установленных при планировании.

Аудиторская организация, если сочтет это целесообразным, может согласовать с руководством клиента отдельные положения программы аудита. При этом она является независимой в выборе приемов и методов аудита, отраженных программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы.

Программа аудита, по сути, является углублением общего плана аудита и представляет детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы.

Аудитору следует документально оформить свою программу, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

В зависимости от изменений условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа может пересматриваться. Причины и результаты изменений документируются.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

В ходе проведения аудиторской проверки достоверности отражения в бухгалтерской отчетности данных о суммах выручки от реализации готовой продукции установлено, что выручка от реализации формируется по основным видам деятельности: Агрохимическое обслуживание предприятий Клецкого района, материальное снабжение, техническое обслуживание промышленного комплекса.

Сумма выручки в отчетных документах соответствует данным первичного учета. Ошибок и нарушений при формировании выручки выборочной проверкой не выявлено.

Анализ финансовых результатов - важнейшее направление аудита, главной целью которого является проверка правильности отражения в отчетности финансовых результатов, а также своевременность и полнота перечисления налогов в бюджет. Кроме того, обращается внимание на правильность распределения прибыли, создания фондов, выплат дивидендов и т.п.

Прибыль является основным обобщающим качественным показателем деятельности предприятия и характеризует конечный финансовый результат, эффективность производства. В связи с этим огромное значение имеет четкая организация контроля за формированием прибыли и со стороны налоговых, аудиторских и внутрихозяйственных служб в пределах компетенции каждого из них.

Основными задачами аудита финансовых результатов являются:

проверка правильности формирования финансовых результатов от хозяйственной деятельности предприятия;

установление законности оформления хозяйственных операций о деятельности предприятия в первичных документах и сверка данных, отраженных в учетных регистрах;

проверка расчетов налога на прибыль и своевременности его уплаты в бюджет;

обеспечение контроля достоверности информации отражаемой в бухгалтерском учете и отчетности;

анализ способов поиска резервов прибыли и эффективности ее использования;

проверка полноты отражения на счетах бухгалтерского учета выручки от реализации продукции (работ, услуг), внереализационных результатов и прочих доходов;

разработка мероприятий и финансовых стратегий, направленных на снижение себестоимости и увеличение прибыли;

контроль за соблюдением установленного режима финансирования различных затрат за счет прибыли;

выявление отклонений фактического использования прибыли от планируемого, установление их причин и последствий;

проверка правильности определения причитающихся бюджету платежей и оставляемой предприятию части прибыли.

Для обобщения информации о процессе реализации готовой продукции, ОАО «Клецкий райагросервис», а также для определения финансовых результатов от реализации этих ценностей предназначен результатный счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

В ходе проверки установлено, что в соответствии с учетной политикой ОАО «Клецкий райагросервис» сумма выручки от реализации продукции отражается по мере отгрузки продукции (метод начисления) - по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и других и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». Одновременно себестоимость реализованной продукции списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на реализацию» и других в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

Также установлено, что суммы по предъявленным покупателям платежным документам за отгруженную (отпущенную) продукцию или зачисленные на счета денежные средства в банках (кассе предприятия) за указанную продукцию, а также убытки от реализации фиксируются на кредите счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», а по его дебету показываются фактическая производственная себестоимость отгруженной (реализованной) продукции, коммерческие расходы, относящиеся к отгруженной продукции, стоимость тары, оплачиваемой сверх стоимости продукции, налоги, относимые на реализованную продукцию (НДС, акцизы и др.) и прибыль.

Основным вопросом проверки фактической прибыли является установление правильности: отражения в отчетности; фактической выручки от реализации основной продукции (работ, услуг); фактических затрат на производство реализованной продукции; прибыли от прочей реализации; внереализационных доходов; суммы превышения расходов на оплату труда персонала предприятия, занятого в основной деятельности, по сравнению с их нормируемой величиной. На первоначальном этапе аудитор в ОАО «Клецкий райагросервис» устанавливал правильность определения предприятием выручки от реализации продукции. Аудитором были проверены аналитические документы, регистры учета - журнал-ордер №11 и устанавливалась законность, правильность и достоверность отраженных сумм прибылей и убытков.

На основании первичных документов аудитор сверял данные, отраженные в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» по статье «Выручка от реализации продукции (работ, услуг)», с данными Главной книги. При этом аудитор составил следующую вспомогательную ведомость табл. 1

Таблица 1 - Ведомость проверки правильности определения сумм выручки от реализации продукции на ОАО «Клецкий райагросервис»

Примечание – Источник: собственная разработка.(Приложение Р)

При проверке правильности определения и отражения сумм выручки от реализации продукции отклонений аудитором не установлены.

При проверке правильности и полноты отражения прибыли от реализации продукции (работ, услуг) аудитором была составлена вспомогательная ведомость, представленная в таблице 2

Таблица 2 - Ведомость проверки правильности определения прибыли от реализации продукции в ОАО «Клецкий райагросервис» за 2015 год.

Примечание – Источник: собственная разработка.(Приложение Р)

В результате аудита правильности определения прибыли от реализации продукции в ОАО «Клецкий райагросервис» в 2015г. расхождений не установлено.

При проверке правильности определения и отражения сумм выручки от реализации продукции и определения прибыли от реализации продукции в ОАО «Клецкий райагросервис» в 2015г. расхождений не установлено.

Проверка правильности документального оформления операций по реализации товаров начинается с проверки правильности оформления первичных документов. Так реализации товаров оформляется накладными формы ТТН-1 и ТН-2, утвержденными постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18 декабря 2008 г. N 192.

Товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 является документом строгой отчетности и предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется с участием автомобильного транспорта, а также для расчетов за их перевозки и учета выполненной транспортной работы. Она служит основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета. Товарно-материальные ценности, поступающие из-за пределов Республики Беларусь, приходуются на основании документов, выписанных грузоотправителем.

Товарная накладная является формы ТН-2 документом строгой отчетности и используется для отпуска и приемки товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется без участия автомобильных транспортных средств (почтой или нарочным). Она служит основанием для списания товарно-материальных ценностей у отправителя и оприходования их у получателя, а также складского и бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей.

В ходе проверки осуществляется контроль за соблюдением Инструкции по заполнению товарно-транспортных накладных и товарных накладных, а именно было проверено заполнение реквизитов, расчет суммы налога на добавленную стоимость, наличие подписей и печатей.

Итоговую сумму по ТТН-1 сравниваем с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 60/1. Факт уплаты подтверждается платежными поручениями. Факт приобретения товаров также находит отражение в книге покупок.

Таким образом, по результатам выборочной проверки товарно-транспортных накладных нарушений не выявлено. Проверяя документальное оформление операций по реализации товаров в ОАО «Клецкий райагросервис», изучили первичные документы. Выборочной проверке подверглись договора купли-продажи.

Для проведения проверки составили ведомость проверки юридического оформления операций по реализации товаров в таблице 3.

Таблица 3 - Ведомость проверки юридического оформления операций по реализации товаров в ОАО «Клецкий райагросервис»

Окончание таблицы 3

Примечание: источник - собственная разработка.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что проверяя наличие и правильность заключения договоров в ОАО «Клецкий райагросервис», аудиторы установили обеспеченность планируемых объемов закупок продукции договорной базой, своевременность заключения договоров с каждым покупателем по каждому виду продукции, обоснованность указанных в них объемов, качества, сроков и способов поставки продукции.

Контроль за полнотой оприходования и правильности отражения в учете выручки от реализации товаров возлагается на бухгалтерию.