Основні терміни і поняття. Амортизована собівартість фінансової інвестиції; довгострокова інвестиція; дочірнє підприємство; ефективна ставка відсотка; інвестиція; капітальна інвестиція;

Амортизована собівартість фінансової інвестиції; довгострокова інвестиція; дочірнє підприємство; ефективна ставка відсотка; інвестиція; капітальна інвестиція; контроль; пов’язані сторони; портфельна інвестиція; пряма інвестиція; реінвестиція; спільна діяльність; спільний контроль; суттєвий вплив; фінансова інвестиція.

Питання для самоперевірки

1. Які існують види фінансових інвестицій?

2. Як і з якою метою здійснюють фінансові інвестиції?

3. Як оцінюються довгострокові фінансові інвестиції за справедливою вартістю?

4. Як оцінюються довгострокові фінансові інвестиції за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій?

5. Як оцінюються довгострокові фінансові інвестиції за методом участі в капіталі?

6. Як оцінюються довгострокові фінансові інвестиції за собівартістю з урахуванням зменшення корисності?

7. Як здійснюється облік придбання довгострокових фінансових інвестицій?

8. Як здійснюється облік реалізації довгострокових фінансових інвестицій?

Тема 1.4. Облік запасів

Питання для вивчення

1. Запаси підприємства, їх класифікація, визнання та оцінка.

2. Документальне оформлення операцій з запасами, їх складський облік.

3. Облік надходження запасів.

4. Облік вибуття запасів.

5. Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів.

6. Облік напівфабрикатів.

7. Облік браку у виробництві.

8. Облік товарів.

9. Інвентаризація запасів та відображення в обліку її результатів.

Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності регламентуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”.

Відповідно до зазначеного Положення запаси – це активи, які:

- утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності;

- знаходяться в процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

- утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, а також управління підприємством.

Запаси поділяються на виробничі (придбані або самостійно виготовлені вироби, які підлягають подальшій переробці на підприємстві, споживаються у технологічному процесі (сировина і матеріали), або змінюють тільки свою форму і розмір (мастильні матеріали, фарби), або входять до складу виробу без будь-яких зовнішніх змін (запасні частини), або сприяють виготовленню виробів, але не включаються до їх маси або хімічного складу (МШП)) і товарні (придбані підприємством товари, призначені для подальшого перепродажу).

До складу запасів включаються всі товарно-матеріальні цінності, якими підприємство володіє на певну дату, незалежно від місця їх знаходження:

· сировина, основні і допоміжні матеріали; комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, які призначені для виробництва продукції, виконаних робіт, надання послуг, обслуговування виробництва й адміністративних потреб;

· незавершене виробництво у вигляді незакінчених обробкою та збіркою деталей, вузлів і незакінчених технологічних процесів;

· готова продукція, яка виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним і якісним характеристикам, які передбачені договором або іншим нормативно-правовим актом;

· товари у вигляді матеріальних запасів, які придбані (одержані) й утримуються підприємством з метою подальшого продажу;

· малоцінні і швидкозношувані предмети, які використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року;

· поточні біологічні активи, якщо вони оцінені відповідно до вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”;

· продукцію сільського і лісового господарства після її первісного визнання;

· інші запаси.

Запаси визнаються активом за таких умов:

- підприємству перейшли ризики й вигоди, пов’язані з правом власності або з правом повного господарського відання (оперативного управління) на придбані (отримані) запаси;

- підприємство здійснює управління та контроль за запасами;

- існує ймовірність того, що підприємство одержить в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з їх використанням (майбутня економічна вигода, втілена в актив, є потенціалом, який може сприяти надходженню грошових коштів або їх еквівалентів на підприємство);

- вартість запасів може бути достовірно визначена.

Запаси, визнані активом у результаті минулих подій, стосовно яких існує ймовірність того, що підприємство не отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з їх використанням, у звітному періоді активами не визнаються, а їх вартість визнається іншими витратами операційної діяльності.

При вивченні теми певну увагу слід приділити питанням оцінки запасів при надходженні запасів, при вибутті запасів, на дату складання звітності.

Основою достовірності визначення вартості запасів є вартість їх придбання або їх собівартість. Первісна вартість запасів визначається з залежності від способу їх надходження на підприємство.

Запаси, придбані за плату, оприбутковуються за первісною вартістю, яка складається з витрат, що виникли у зв’язку з придбанням підприємством запасів, зокрема:

- ціна придбання за вирахуванням знижок відповідно до договору з постачальником (продавцем) та непрямих податків, крім випадків, якщо податки не відшкодовуються підприємству відповідно до чинного законодавства;

- суми ввізного мита;

- транспортно-заготівельні витрати;

- інші витрати, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях, втрати і нестачі запасів в межах норм природного убутку, виявлені при оприбуткуванні придбаних запасів, що сталися при їх транспортуванні.

Не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені):

- проценти за користування позиками, крім запасів, які можуть бути визнані кваліфікаційним активом згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 31 “Фінансові витрати”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 р. № 415;

- витрати на утримання відділів постачання та інших служб підприємства з аналогічними функціями;

- курсові різниці, які виникають у разі здійснення розрахунків з іноземними постачальниками за одержані запаси;

- витрати, пов’язані з придбанням іноземної валюти для оплати вартості запасів;

- понаднормові втрати і нестачі запасів;

- витрати на збут;

- адміністративні та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов’язані з придбанням і доставкою запасів та приведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Наднормативні втрати і нестачі запасів та/або зіпсовані запаси, які виявлені під час оприбуткування і сталися при їх транспортуванні, оцінюються виходячи з первісної вартості одиниці придбаних запасів.

Первісна вартість одиниці придбаних запасів, за якою вони відображаються у бухгалтерському обліку, визначається діленням фактичних витрат, що пов’язані з придбанням однорідних запасів, які надійшли однією партією, на загальну кількість придбаних запасів.

Запаси, придбані за іноземну валюту, оцінюються у валюті звітності із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операцій (дата визнання активів). Якщо оплата запасів в іноземній валюті передує їхньому надходженню, то оцінка запасів на дату їх оприбуткування здійснюється у валюті звітності із застосуванням валютного курсу на дату перерахування іноземної валюти.

Запаси, що надійшли від постачальника і не відповідають критеріям визнання активу у зв’язку з невідповідністю стандартам, умовам угод, технічним умовам тощо, відображаються на позабалансових рахунках до узгодження ціни з постачальником за справедливою вартістю або ціною, вказаною в документах постачальника.

Первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість. Формування виробничої собівартості таких запасів здійснюється у порядку, передбаченому Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”.

У разі, якщо на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, вони можуть оцінюватися та відображатися у бухгалтерському обліку за справедливою вартістю з наступним коригуванням до собівартості.

Первісною вартістю запасів, що отримані як внесок до статутного (пайового) капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість.

Справедлива вартість визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 19 “Об’єднання підприємств”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.07.1999 р. № 163.

При визначенні справедливої вартості запасів підприємство може використовувати дані про:

а) останню ринкову ціну операцій з відповідними запасами (за умови відсутності суттєвих негативних змін в технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, у якому діє підприємство);

б) ринкові ціни на подібні активи, скориговані з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня незавершеного виробництва, для якого визначається справедлива вартість;

в) додаткові показники, які характеризують рівень цін на запаси.

Первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням фактично понесених витрат.

Первісна вартість запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів (або запасів, що підлягають передачі). Якщо балансова вартість переданих запасів (або запасів, що підлягають передачі) перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість із включенням різниці до витрат звітного періоду.

Первісною вартістю запасів, що придбані в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів.

Окрему увагу необхідно приділити оцінці вибуття запасів. Для запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів.

У разі відпускання запасів у виробництво, продажу та іншому вибуванні їх оцінка здійснюється за одним з таких методів:

Ø метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів. Метод може застосовуватись підприємством у випадку, якщо запаси не замінюють один одного або відпускаються для виконання спеціальних замовлень і проектів, або їх первісна вартість визначена з ідентифікованої вартості (автомобілі, дорогоцінні метали, дорогоцінне каміння тощо).

Ø метод середньозваженої собівартості. Метод передбачає, що вибуття запасів може оцінюватись такими способами:

- оцінка за щомісячною середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

- оцінка за періодичною середньозваженою собівартістю запасів проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції з їх вибуття.

Ø метод ФІФО (first in – first out). Метод базується на припущенні, що першими відпускаються запаси, що надійшли раніше. Метод ФІФО засновується на хронології надходження, базується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство (відображені у бухгалтерському обліку) першими, тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Ø оцінка запасів за нормативними затратами. Метод базується на застосуванні затверджених підприємством норм витрат на виробництво одиниці продукції (робіт, послуг). Норми розраховуються з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних підприємство повинно регулярно аналізувати відхилення від норм та у разі необхідності переглядати встановлені норми.

Ø метод оцінки за цінами продажу. Метод заснований на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі середнього процента торговельної націнки товарів. Цей метод можуть застосовувати (якщо застосування інших методів оцінки вибуття запасів не виправдано) підприємства, що мають значну і змінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари. Сума торговельної націнки на реалізовані товари визначається як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих товарів і середнього відсотку торговельної націнки. Середній відсоток торговельної націнки визначається діленням суми залишку торговельних націнок на початок звітного місяця і торговельних націнок у продажній вартості одержаних у звітному місяці товарів на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів на початок звітного місяця та продажної (роздрібної) вартості одержаних у звітному місяці товарів.

Вибір методу оцінки запасів здійснюється підприємством самостійно.

Запаси відображаються у фінансовій звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. Чиста вартість реалізації запасів визначається як очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх назва або однорідна група (вид). Тому в подальшій класифікації групи запасів поділяються на підгрупи, а всередині них – на види, сорти, марки, типорозміри тощо. Класифікація запасів оформляється розробкою номенклатури-цінника, тобто систематизованим переліком матеріалів, що використовується підприємством, у якому кожному найменуванню, розміру і сорту присвоюється номенклатурний номер (шифр), а також вказуються одиниця виміру і ціна. У подальшому номенклатурний номер запасів вказується в усіх документах, якими оформляється їх рух, що запобігає випадкам пересортиці (тобто помилковому оприбуткуванню або списанню замість одних матеріалів іншими), а також є обов’язковою умовою при автоматизованій обробці інформації щодо обліку наявності, надходження і витрачання запасів. У цьому разі номенклатурний номер використовується як ознака (код), за яким можна визначити номер синтетичного рахунка, субрахунка, групу, найменування запасу, його сорт і розмір.

При документальному оформлені операцій із запасами підприємства необхідно використовувати типові форми первинного обліку запасів, затверджені наказом Міністерства статистики України “Про затвердження типових форм первинних документів з обліку сировини та матеріалів” від 21.06.96 р. № 193 та “Про затвердження типових облікових документів з обліку малоцінних швидкозношуваних предметів” від 22.05.1996 р. № 145.

Для обліку та контролю за надходженням та оприбуткуванням матеріальних цінностей застосовується “Журнал обліку вантажів, що надійшли” (форма № М-1), в якому записи виконуються на основі товарно-транспортних документів, прибуткових ордерів, актів приймання матеріалів.

Для отримання товарно-матеріальних цінностей зі складу постачальника або транспортної організації відповідальній особі (робітнику підприємства) виписується довіреність, видача яких реєструється в “Журналі реєстрації довіреностей” (форма № М-3), а не рідше одного разу в квартал складається “Акт списання бланків довіреностей” (форма № М-2) і затверджується керівником підприємства.

При оформленні запасів, які надійшли на підприємство від постачальників, підзвітних осіб, власних виробничих підрозділів, матеріально відповідальною особою в день надходження складається форма М-4 “Прибутковий ордер” (ф. № 4) в одному примірнику.

При отриманні запасів безпосередньо від постачальників, доставлених їхнім транспортом або транспортом сторонньої організації, оформляється “Товарно-транспортна накладна” (форма №1-ТН).

У випадку надходження запасів із кількісними чи якісними відхиленнями від даних, вказаних у договорі та супроводжувальних документах, складається “Акт про приймання матеріалів” (форма № М-7). Акт складається у двох примірниках і підписується членами комісії, після чого затверджується підписом керівника підприємства. Один примірник акта передається в бухгалтерію, а другий – в юридичний відділ для складання листа-претензії.

На складі для правильної організації обліку комірник повинен на кожний номенклатурний номер запасу оформлювати “Матеріальний ярлик” (форма № М-16). Цей документ містить найменування, номер і повну характеристику кожного виду запасу. Ярлик розміщується безпосередньо на запасі або поблизу нього.

Для обліку руху матеріалів на складі за кожним сортом, видом та розміром, на кожний номенклатурний номер матеріалу матеріально відповідальною особою (комірником, завідуючим складом) ведеться “Картка складського обліку матеріалів” (форма №М-12). В ній проводяться записи по кожному факту надходження та вибуття запасів. Підставою для записів є “Прибутковий ордер”, “Акт про приймання матеріалів”, “Товарно-транспортна накладна” – по надходженню, а по видатку – “Лімітно-забірні картки”(форма № М-8, № М-9, № М-28а), “Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів” (форма №М-10), “Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів” (форма № М-11), “Акт приймання-передачі устаткування до монтажу” (форма № М-15а), “Акт про витрату давальницьких матеріалів” (форма № М-23) і “Товарно-транспортна накладна” (форма № 1-ТН).

Тільки після того, як запаси оприбутковані, допускається їх відпуск зі складу. Відпуск цінностей із складу може здійснюватися тільки особам, які мають на це право. Список цих працівників складається і затверджується головним бухгалтером та керівником підприємства. Підставою для відпуску матеріалів зі складу у виробничі цехи, дільниці для одноразового відпуску є: накладна-вимога, а для систематичного відпуску цінностей для одних виробничих одиниць – лімітно-забірні картки. Ліміт встановлюється для кожного підрозділу на підставі розрахунків економічного відділу підприємства і затверджується керівником. Як правило, термін дії ліміту – місяць.

Для багаторазового відпуску запасів протягом місяця використовують “Лімітно-забірну картку” (форма № М-8). У випадку, коли матеріали відпускаються для виробництва чотири рази протягом місяця, складається “Лімітно-забірна картка” (форма № М-9). Підставою для відпуску комірником запасів на об’єкти будівництва є “Лімітно-забірна картка №” (форма № М-28), яка подана матеріально-відповідальною особою-забудовником. Водночас, комірник веде в себе облік відпущених на будову матеріальних цінностей у “Лімітно-забірній картці №” (форма № М-28а). В момент відпуску матеріалів на об’єкти будівництва комірник ставить свій підпис у лімітно-забірній картці виконавця будівельних робіт, а той в свою чергу підтверджує факт відпуску комірником запасів своїм підписом у “Лімітно-забірній картці” (форма № М-28а).

Відпускаючи запаси із складу на підставі лімітно-забірної картки, комірник зобов’язаний слідкувати за встановленим лімітом. Перевищення ліміту допускається тільки з дозволу керівника. В цьому випадку складається “Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів” (форма № М-10) у двох примірниках, один з яких залишається у замовника, а інший – у комірника.

У кінці місяця на підставі даних карток складського обліку матеріалів комірником складається “Відомість обліку залишків матеріалів на складі” (форма № М-14). Підсумкові дані по цій відомості порівнюються комірником із встановленими на підприємстві нормами забезпечення запасами. У випадку, коли залишок наявних класів є меншим за розраховані норми, то комірник, з метою щодо запобігання можливим неплановим простоям виробництва, зобов’язаний подати відповідну інформацію керівництву. Для цього складається “Сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від встановлених норм запасу” (форма № М-18).

Після закінчення облікового періоду комірник, як і всі матеріально відповідальні особи, має скласти “Матеріальний звіт” (форма № М-19), який містить інформацію про знаходження та вибуття товарно-матеріальних цінностей за весь період. Цей звіт, разом із документами, які підтверджують надходження та вибуття запасів, фіксується у “Реєстрі приймання-здавання документів” (форма № М-13). Всі вони передаються в бухгалтерію.

З метою упорядкованості руху та своєчасного одержання для записів у бухгалтерському обліку первинних документів наказом підприємства встановлюється графік документообігу, в якому вказуються дата створення або одержання документів від інших підприємств та організацій, дата прийняття їх до обліку, дата передачі в обробку та до архіву.

Графік документообігу оформляється у вигляді схеми або переліку робіт із створення, перевірки та обробки документів, що виконуються кожним підрозділом підприємства, а також усіма виконавцями із зазначенням послідовності, взаємозв’язку і термінів виконання робіт.

У бухгалтерії узагальнюється отримана від комірника аналітична інформація про рух запасів. При цьому використовуються рахунки бухгалтерського обліку та синтетичні реєстри (журнали та відомості). Станом на перше число місяця в бухгалтерії підприємства, у спеціальній оборотно-сальдовій відомості виводиться залишок по кожному рахунку запасів.

Для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству запасів сировини і матеріалів (у тому числі сировина й матеріали, які є в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари й тарних матеріалів, відходів основного виробництва призначено рахунок 20 “Виробничі запаси”.

Рахунок 20 “Виробничі запаси” має такі субрахунки:

201 “Сировина й матеріали”, який призначено для відображення наявності та руху сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні (забудовники облік будівельних матеріалів і конструкцій ведуть на субрахунку 205 “Будівельні матеріали”). На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт. Допоміжні матеріали, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі, також відображаються на субрахунку 201 “Сировина й матеріали”. Підприємства, що заготовляють сільськогосподарську продукцію для переробки, також відображають її вартість на цьому субрахунку;

202 “Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби”, який призначено для відображення наявності та руху покупних напівфабрикатів, готових комплектуючих виробів (включаючи у підрядних будівельних організаціях будівельні конструкції та вироби – дерев’яні, залізобетонні, металеві, інші), що придбані для комплектування продукції, що випускається, які потребують додаткових витрат праці з їх обробки або збирання. Вироби, придбані для комплектації готової продукції, вартість яких не включається до собівартості продукції цього підприємства, відображаються на рахунку 28 “Товари”. Науково-дослідні та конструкторські організації придбані необхідні їм як комплектуючі вироби для проведення наукових (експериментальних) робіт за визначеною науково-дослідною або конструкторською темою спеціальне обладнання і інструменти, пристрої та інші прилади обліковують на субрахунку 202. Обладнання і прилади загального призначення на цьому субрахунку не обліковуються, а відображаються на рахунку 10 “Основні засоби”, 11 “Інші необоротні матеріальні активи” або на рахунку 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” за видами предметів;

203 “Паливо” (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні матеріали), який призначено для обліку наявності та руху палива, що придбається чи заготовляється для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для вироблення енергії та опалення будівель. Тут також обліковуються оплачені талони на нафтопродукти і газ. Якщо деякі види палива використовують одночасно і як матеріали, і як паливо, то їх можна обліковувати на субрахунку 201 “Сировина й матеріали” і на субрахунку 203 “Паливо” – за ознакою переважності використання на цьому підприємстві. Якщо на підприємстві для технологічних та експлуатаційних потреб, для вироблення енергії та опалення будівель створюються запаси газу (у газосховищах), то їх облік ведеться на субрахунку 203 “Паливо”;

204 “Тара й тарні матеріали”, який призначено для відображення наявності і руху усіх видів тари, крім тари, яка використовується як господарський інвентар, а також матеріали й деталі, які використовують для виготовлення тари і її ремонту (деталі для збирання ящиків, бочкова клепка тощо). Матеріали, які використовуються для додаткового обладнання вагонів, барж, суден з метою забезпечення збереження відвантаженої продукції, не відносяться до тари і обліковуються на субрахунку 201 “Сировина й матеріали”;

205 “Будівельні матеріали”, який призначено для відображення підприємствами-забудовниками рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей, обладнання і комплектуючих виробів, які належать до монтажу, та інших матеріальних цінностей, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій. На субрахунку 205 “Будівельні матеріали” не враховується обладнання, яке не потребує монтажу: транспортні засоби, вільно розміщені верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та інші прилади, виробничий інвентар та інше. Витрати на придбання такого обладнання, що не потребує монтажу, відображаються безпосередньо на рахунку 15 “Капітальні інвестиції” у міру надходження їх на склад чи інше місце зберігання, експлуатації. Устаткування й будівельні матеріали, що передані підряднику для монтажу й виконання будівельних робіт, списується з субрахунку 205 на рахунок 15 “Капітальні інвестиції” після підтвердження їх монтажу й використання;

206 “Матеріали, передані в переробку”, який призначено для відображення обліку матеріалів, переданих в переробку на сторону та які надалі включаються до складу собівартості отриманих з них виробів. Затрати на переробку матеріалів, які оплачуються стороннім організаціям, відображаються безпосередньо за дебетом рахунків, на яких ведеться облік виробів, що отримані з переробки. Аналітичний облік матеріалів, що передані в переробку, ведеться в розрізі, що забезпечує інформацію про підприємства-переробники і контроль за операціями з переробки і відповідними витратами. Передача матеріалів у переробку відображається тільки на субрахунках рахунку 20 “Виробничі запаси”;

207 “Запасні частини”, який призначено для обліку придбаних чи виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, які використовуються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі та обороті. На цьому ж субрахунку ведеться облік обмінного фонду повно комплектних машин, устаткування, двигунів, вузлів, агрегатів, що створюються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах. За дебетом субрахунку відображаються залишок і надходження, за кредитом – витрачання, реалізація та інше вибуття запасних частин.

Автомобільні шини, що є на колесах та в запасі при автомобілі, які враховані в ціні автомобіля та включені в його інвентарну вартість, обліковуються у складі основних засобів. Аналітичний облік запасних частин ведеться за місцями зберігання та однорідними групами (механічна група, електрична група тощо). Аналітичний облік машин, обладнання, двигунів, вузлів та агрегатів обмінного фонду ведеться за групами: придатні до експлуатації (нові та відновлені); що підлягають відновленню (на складі); що є в ремонті.

208 “Матеріали сільськогосподарського призначення”, який призначено для обліку мінеральних добрив, отрутохімікатів для боротьби зі шкідниками й хворобами сільськогосподарських культур, біопрепаратів, медикаментів, хімікатів, що використовуються для боротьби з хворобами сільськогосподарських тварин. Тут також відображаються саджанці, насіння й корми (покупні й власного вирощування), що використовуються для висаджування, посіву та відгодівлі тварин безпосередньо в господарстві;

209 “Інші матеріали”, який призначено для обліку відходів виробництва (обрубки, обрізка, стружка тощо), невиправного браку, матеріальних цінностей, одержаних від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому підприємстві (металобрухт, утиль), зношених шин тощо.

При використанні підприємством журнально-ордерної форми обліку для узагальнення інформації про наявність і рух виробничих запасів підприємства використовується журнал-ордер № 5, 5а та відомість 5.1.

Облік надходження виробничих запасів на підприємство відображається в бухгалтерському обліку таким чином: отримано матеріали від постачальника Дт 20 “Виробничі запаси” та Кт 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”; нараховано податковий кредит з ПДВ Дт 641 “Розрахунки за податками” та Кт 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”; при придбанні матеріалів підзвітною особою Дт 20 “Виробничі запаси” та Кт 372 “Розрахунки з підзвітною особою” одночасно з відображенням податкового кредиту з ПДВ по Дт 641 “Розрахунки за податками” та Кт 372 “Розрахунки з підзвітною особою”; при безоплатному надходження запасів Дт 20 “Виробничі запаси” та Кт 719 “Інші доходи від операційної діяльності”; при отриманні запасів як внеску до статутного капіталу підприємства Дт 20 “Виробничі запаси” та Кт 46 “Неоплачений капітал” одночасно з відображенням податкового кредиту з ПДВ по Дт 641 “Розрахунки за податками” та Кт 46 “Неоплачений капітал”.

Запаси можуть списуватись на виробництво продукції записом по Дт 23 “Виробництво” та Кт 20 “Виробничі запаси”, на капітальне будівництво записом по Дт 15 “Капітальні інвестиції” та Кт 20 “Виробничі запаси”, на загальновиробничі потреби записом по Дт 91 “Загальновиробничі витрати” та Кт 20 “Виробничі запаси”, на адміністративні потреби записом по Дт 92 “Адміністративні витрати” та Кт 20 “Виробничі запаси”; безкоштовно передаватись іншому підприємству і відображатись записом по Дт 949 “Інші витрати операційної діяльності” та Кт 20 “Виробничі запаси” та можливі інші операції щодо списання запасів.

До малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШП) належать предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року, зокрема: інструменти, господарський інвентар, спеціальне оснащення, спеціальний одяг тощо. МШП можуть відноситися до необоротних активів або можуть обліковуватися в оборотних активах у складі запасів. Якщо строк корисної експлуатації МШП перевищує один рік або нормальний операційний цикл, їх включають до складу необоротних активів і амортизують за умовою, що їх вартість не перевищує межу, встановлену підприємством в Наказі про облікову політику підприємства. Такі необоротні малоцінні активи обліковуються на рахунку 112 “Малоцінні необоротні матеріальні активи” і вони є активами, на які поширюється дія П(С)БО 7 “Основні засоби”.

На МШП, які відносяться до запасів, не нараховується знос, а вартість переданих в експлуатацію малоцінних та швидкозношуваних предметів виключається зі складу активів (списується з балансу у витрати) з подальшою організацією оперативного кількісного обліку таких предметів по місцях експлуатації та відповідальних особах протягом терміну фактичного використання цих предметів. Якщо МШП вже використовуються і строк їх експлуатації не перевищує одного року, їх кінцева вартість визначається затратами того періоду, в якому вони були передані в експлуатацію.

Синтетичний облік наявності і руху МШП ведуть на рахунку 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” по первісній вартості їхнього придбання чи виготовлення. Під первісною вартістю придбаних малоцінних предметів розуміють фактичну собівартість придбання, що включає покупну вартість і транспортно-заготівельні витрати (витрати по перевезенню, вантажно-розвантажувальні роботи, оплату послуг посередницьких організацій, митні збори, включаючи витрати на страхування ризиків транспортування запасів).

Первісною вартістю виготовлених самим підприємством МШП (інструментів, інвентарю та ін.) визнається фактична собівартість їхнього виготовлення, а отримані в порядку внесків у статутний капітал підприємства засновниками (учасниками) справедлива вартість, погоджена сторонами.

Форми первинних документів, які застосовуються для обліку руху МШП, затверджено Наказом Міністерства статистики України від 22.05.96 р. № 145, Наказом Міністерства статистики України від 21.06.96 р. № 193 (форми № М-4, М-8, М-9, М-11, М-12).

На підприємствах, де облік ведеться за принципом встановлення постійного оборотного (обмінного) фонду для обліку зміни запасу інструментів (пристроїв) у роздавальних кладових застосовується “Відомість на поповнення (вилучення) постійного запасу інструментів (пристроїв)” (форма № МШ-1); для оформлення списання інструментів (пристроїв), що стали непридатними та обміну їх на придатні застосовується “Акт на списання інструментів (пристроїв) та обмін їх на придатні” (форма № МШ-5). Для обліку інструментів (пристроїв), переданих на заточування або ремонт (якщо це проводиться в централізованому порядку) застосовується “Замовлення на ремонт або заточування інструментів (пристроїв)” (форма № МШ-3). Для обліку МШП, виданих під розписку робітнику чи бригадиру (для бригади) із роздавальної кладової для тривалого використання застосовується “Картка обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів” (форма № МШ-2). Для оформлення поломки та втрати інструментів (пристроїв) та інших МШП застосовується “Акт вибуття малоцінних та швидкозношуваних предметів” (форма № МШ-4). Для обліку спецодягу, спецвзуття та запобіжних засобів, які видаються робітникам підприємства в індивідуальне користування за встановленими нормами застосовується “Особова картка обліку спецодягу, спецвзуття та запобіжних засобів” (форма № МШ-6). Для обліку видачі спецодягу, спецвзуття та запобіжних засобів робітникам підприємств застосовується “Відомість обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв” (форма № МШ-7). Для списання морально застарілих, зношених і непридатних для подальшого використання інструментів (пристроїв), спецодягу, спецвзуття, запобіжних засобів по закінченню строку носки, інших МШП і здачі їх в комору для утилю використовується “Акт на списання малоцінних та швидкозношуваних предметів” (форма № МШ-8).

Для обліку й узагальнення інформації про наявність і рух малоцінних та швидкозношуваних предметів, що належать підприємству та входять до складу запасів, призначено рахунок 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”.

Аналітичний облік малоцінних та швидкозношуваних предметів ведеться за видами предметів по однорідних групах, установлених виходячи з потреб підприємства.

При використанні підприємством журнально-ордерної форми обліку для узагальнення інформації про наявність і рух малоцінних та швидкозношуваних предметів підприємства використовується журнал-ордер № 5, 5а та відомість 5.1.

Придбання МШП у бухгалтерському обліку оформляється записом по дебету рахунка 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети” та кредиту рахунка 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками” з одночасним відображенням суми податкового кредиту з ПДВ по дебету рахунку 641 “Розрахунки по податках” та кредиту рахунку 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”.

Оприбуткування на баланс МШП, отриманих з інших джерел, відбивається записом по дебету рахунка 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети” і кредиту рахунків 40 “Статутний капітал” (на вартість малоцінних предметів, внесених засновниками (учасниками) у статутний капітал підприємства); 23 “Виробництво” (на вартість інструментів виготовлених у власному виробництві); 745 “Прибуток від безкоштовно отриманих активів” (на вартість предметів, отриманих безкоштовно від інших юридичних і фізичних осіб). З метою забезпечення збереження даних предметів в експлуатації на підприємствах повинен бути організований належний контроль за рухом МШП, зокрема, оперативний облік в кількісному вираженні. Відповідним чином повинен бути організований аналітичний облік МШП, які повернуті на склад з експлуатації.

Вартість МШП, переданих в експлуатацію, відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” виключається зі складу активів (списується з балансу). При цьому в бухгалтерському обліку роблять запис по кредиту рахунка 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети” і дебету рахунків 23 “Виробництво” (на вартість інструментів і пристосувань і інших предметів, використовуваних у виробництві для виготовлення визначених виробів, виконання спеціальних замовлень); 91 “Загальновиробничі витрати”, 92 “Адміністративні витрати” (на вартість малоцінних предметів загального призначення, використовуваних у цехах і інших виробничих підрозділах основного і допоміжного виробництва, а також для загальногосподарських потреб); 93 “Витрати на збут” (на вартість МШП, використовуваних у підрозділах, зайнятих збутом (реалізацією) готової продукції (товарів, робіт, послуг); 949 “Інші витрати операційної діяльності” (на вартість предметів, переданих у користування обслуговуючим виробництвам і господарствам) та ін.

До напівфабрикатів належить продукція, що не пройшла всіх установлених технологічним процесом стадій виробництва й потребує доопрацювання або укомплектування. Зокрема, на цьому рахунку можуть обліковуватися виготовлені підприємством напівфабрикати: чавун передільний у чорній металургії; сира гума і клей в гумовій промисловості; сірчана кислота на азотно-туковому комбінаті хімічної промисловості; солод у пивоварній промисловості; пряжа і сирова тканина в текстильній промисловості. На підприємствах, на яких напівфабрикати власного виробництва використовуються тільки для власних виробничих потреб, їх рух і залишки обліковуються на рахунку 23 “Виробництво”.

Облік напівфабрикатів власного виробництва на окремому рахунку 25 “Напівфабрикати” ведуть підприємства, у яких напівфабрикати, крім використання у виробництві, реалізуються на сторону як готова продукція. Для обліку та узагальнення інформації про наявність та рух напівфабрикатів власного виробництва призначено рахунок 25 “Напівфабрикати”.

Аналітичний облік ведеться за видами напівфабрикатів, визначеними, виходячи з потреб підприємства.

При використанні підприємством журнально-ордерної форми обліку для узагальнення інформації про наявність і рух напівфабрикатів власного виробництва підприємства використовується журнал-ордер № 5, 5а та відомість 5.1.

Оприбуткування напівфабрикатів власного виробництва відображається по Дт 25 “Напівфабрикати” та Кт 23 “Виробництво”; сума дооцінки напівфабрикатів відображається по Дт 25 “Напівфабрикати” та Кт 423 “Дооцінка активів”; передача напівфабрикатів у подальшу переробку Дт 23 “Виробництво” та Кт 25 “Напівфабрикати”; передача на склад готової продукції напівфабрикатів, призначених для реалізації Дт 26 “Готова продукція” та Кт 25 “Напівфабрикати”.

Браком у виробництві вважається продукції, напівфабрикати, деталі, вузли й компоненти, які не відповідають за своєю якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не можуть бути використані за своїм прямим призначенням або можуть бути використані тільки після додаткових витрат на виправлення.

Брак продукції поділяється на зовнішній (виявлений споживачем і пред’явлений для відшкодування збитків) та внутрішній (виявлений в процесі виробництва).

За характером дефектів у виробах брак поділяють на виправний (якщо вироби після виправлення можна використовувати за прямим призначенням і виправлення яких є технічно можливим та економічно доцільним) та невиправний (вироби не можуть використовуватись за прямим призначенням і виправлення яких технічно неможливо або економічно недоцільно).

Брак відноситься до непродуктивних витрат підприємства, показники браку підлягають аналізу з метою виявлення винних осіб, умов праці робітників і технічних умов і знаходження можливостей щодо усунення браку.

Виявлений у виробництві брак оформляється документально робітниками відділу технічного контролю підприємства або відділу управління якістю продукції. На брак виписуються акт про брак, повідомлення про брак, листок про брак або відомість з обов’язковим зазначенням номера документа, дати та місця його складання, найменування забракованого виробу та його характеристика, номера операції, за якою виявлено брак, вид браку, причини та винуватців.

Для обліку та узагальнення інформації про втрати від браку у виробництві використовується рахунок 24 “Брак у виробництві”.

Аналітичний облік ведеться за видами виробництва.

При використанні підприємством журнально-ордерної форми обліку для узагальнення інформації про втрати браку у виробництві використовується журнал-ордер № 5, 5а та відомість 5.1.

При відображенні остаточного браку списання фактичної вартості остаточного браку, якого не можна уникнути, відображається в бухгалтерському обліку по Дт 24 “Брак у виробництві” та Кт 23 “Виробництво”, далі вартість остаточного браку відноситься на загальновиробничі витрати по Дт 91 “Загальновиробничі витрати” та Кт 24 “Брак у виробництві”, а розподілені загально виробничі витрати, які включаються до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) відображається по Дт 23 “Виробництво” та Кт 91 “Загальновиробничі витрати”. При відображенні в обліку виправного браку з вини працівника витрати на виправлення браку відображаються по Дт 24 “Брак у виробництві” та Кт 20 “Виробничі запаси”, 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 661 “Розрахунки за заробітною платою”, 65 “Розрахунки за страхуванням”, далі частина суми браку списується на дебіторську заборгованість працівника, який допустив брак Дт 375 “Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків” та Кт 24 “Брак у виробництві”, залишкова сума списується по Дт 23 “Виробництво” та Кт 24 “Брак у виробництві”, погашення заборгованості винною особою шляхом утримання із заробітної плати Дт 661 “Розрахунки за заробітною платою” та Кт 375 “Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”.

Товарні запаси – це придбані підприємством товари, призначені для подальшого перепродажу. При цьому підприємство, як правило, не вносить суттєвих змін до їх фізичної форми, вже при закупівлі у постачальника вони є готовою продукцією.

Облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу ведеться на рахунку 28 “Товари”. Цей рахунок використовують в основному збутові, торгові та заготівельні підприємства і організації, а також підприємства громадського харчування.

На промислових та інших виробничих підприємствах рахунок 28 “Товари” застосовується для обліку будь-яких виробів матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу, або тоді, коли вартість матеріальних цінностей, що придбані для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцями окремо.

Постачальницькі, збутові, торгові підприємства та організації на рахунку 28 “Товари” ведуть облік також покупної тари і тари власного виробництва, крім інвентарної тари, що служить для виробничих чи господарських потреб і облік якої ведеться на рахунку 11 “Інші необоротні матеріальні активи” чи 20 “Виробничі запаси”.

Рахунок 28 “Товари” має такі субрахунки:

281 “Товари на складі”, який призначено для ведення обліку руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо;

282 “Товари в торгівлі”, який призначено для ведення обліку руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі (в магазинах, ятках, кіосках, у буфетах підприємств громадського харчування тощо);

283 “Товари на комісії”, який призначено для ведення обліку товарів, переданих на комісію за договорами комісії та іншими цивільно-правовими договорами, які не передбачають перехід права власності на цей товар до оплати їх вартості. Аналітичний облік ведеться за видами товарів і підприємствами (особами) – комісіонерами;

284 “Тара під товарами”, який призначено для ведення обліку наявності й руху тари під товарами й порожньої тари. Торговельні підприємства можуть вести облік тари за середніми обліковими цінами, які встановлюються керівництвом підприємства за видами (групами) тари і цінами на тару. Різниця між цінами придбання і середніми обліковими цінами на тару відноситься на субрахунок 285 “Торгова націнка”;

На субрахунках 281-284 за дебетом відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом – зменшення.

285 “Торгова націнка”, на якому торговельні, постачальницькі та збутові підприємства при ведені обліку товарів за продажними цінами відображають торгові націнки на товари, тобто різницю між покупною та продажною (роздрібною) вартістю товарів. За кредитом субрахунку 285 “Торгова націнка” відображається збільшення суми торгових націнок, за дебетом – зменшення (списання). Списання за розрахунками суми торгової націнки на реалізовані товари відображається за дебетом субрахунку 285 “Торгова націнка” і кредитом субрахунків 281 “Товари на складі” і 282 “Товари в торгівлі”. У звітність включається згорнуте за всіма субрахунками сальдо рахунку 28 “Товари”.

286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу" ведеться облік наявності та руху необоротних активів та груп вибуття, які визнаються утримуваними для продажу відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 27 "Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність".

Включення транспортно-заготівельних витрат до первісної вартості конкретних найменувань, груп, видів запасів при їх оприбуткуванні доцільно здійснювати у разі, якщо можна достовірно визначити суми таких витрат, які безпосередньо відносяться до придбаних запасів. Якщо транспортно-заготівельні витрати пов’язані із доставкою кількох найменувань, груп, видів запасів, то їх сума може узагальнюватися за окремими групами запасів на окремому субрахунку (наприклад, 200 “Транспортно-заготівельні витрати на запаси”) або на окремому додатковому субрахунку (наприклад, 2011 “Транспортно-заготівельні витрати на сировину та матеріали”).

Сума транспортно-заготівельних витрат, що узагальнюється на окремому субрахунку обліку запасів, щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів станом на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані у виробництві, реалізовані, безоплатно передані тощо) у звітному місяці. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули. Середній відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця і транспортно-заготівельних витрат за звітний місяць на суму вартості запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць. Розподілена частка транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до вартості запасів, що вибули, відображається на тих рахунках бухгалтерського обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття відповідних запасів.

Залишок транспортно-заготівельних витрат, облік яких ведеться на окремих субрахунках включається до відповідної статті запасів Балансу підприємства.

Інвентаризація запасів проводиться на підставі Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11.08.1994 р. № 69 (із змінами і доповненнями).

Інвентаризація – це перелічення, перерахунок, виваження, промірювання в натурі виробничих запасів, що знаходяться в місцях зберігання, та співставлення наявності з даними бухгалтерського обліку. Інвентаризація матеріальних цінностей є одним з способів контролю за зберіганням обігових активів і роботою матеріально-підзвітних осіб. Періодичність здійснення інвентаризації має бути не рідше ніж один раз на рік (перед завершенням звітного року).

Інвентаризація виробничих запасів здійснюється по місцях зберігання та окремо по матеріально-відповідальних особах. Матеріальні запаси при інвентаризації вносяться в описи по кожному окремому найменуванню з вказанням номенклатурного номеру, виду, групи, сорту і кількості. На непридатні або зіпсовані матеріальні цінності додатково складаються акти, в яких вказуються причини, ступінь і характер псування матеріальних цінностей, а також винуватці.

Результати проведеної перевірки матеріальних цінностей зазначаються у “Інвентаризаційному описі”.

При інвентаризації МШП, виданих в особисте використання робітникам, допускається складання групових інвентаризаційних описів з вказанням в них відповідальних за ці предмети осіб, на яких відкриті особові картки з підписом в опису.

Інвентаризаційні описи складаються окремо на товарно-матеріальні цінності, що знаходяться в дорозі, не оплачені у строк покупцями відвантажені товари і цінності, та на ті, що перебувають на складах інших підприємств.

При визначенні незавершеного виробництва, в інвентаризаційних описах зазначають найменування заділу, стадію або міру його готовності. Сировина, матеріали і покупні напівфабрикати, які є біля робочих місць, до опису незавершеного виробництва не включаються, а фіксуються в описах матеріальних цінностей, або в окремих описах.

При оформленні результатів інвентаризації запасів необхідно пам’ятати, що перекрити недостачі одного запасу за рахунок надлишку іншого допускається лише в тому випадку, коли вони були утворені в один і той же період, який перевіряється, і однією і тією ж особою, яка перевіряє.

Після затвердження інвентаризаційного опису всіма членами інвентаризаційної комісії його дані використовуються для складання “Звіряльної відомості”. В цьому документі, який складається і підписується бухгалтером в єдиному примірнику, відображаються результати проведеної інвентаризації запасів, за якими виявлені відхилення. Із “Звіряльною відомістю” під розписку ознайомлюється матеріально-відповідальна особа. Результати проведеної інвентаризації мають бути відображені у бухгалтерському обліку в тому місяці, в якому проведено інвентаризацію, але не пізніше грудня звітного року.

У Примітках до фінансової звітності підприємство повинно розкрити інформацію про:

- методи оцінки запасів;

- балансову (облікову) вартість запасів в розрізі окремих класифікаційних груп;

- балансову (облікову) вартість запасів, які відображені за чистою вартістю реалізації;

- балансову (облікову) вартість запасів, переданих у переробку, на комісію, у заставу;

- суму збільшення чистої вартості реалізації, за якою проведена оцінка запасів, що раніше були уцінені та є активами на дату балансу.